Wyrok NSA z dnia 12 października 2023 r., sygn. I FSK 2413/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hieronim Sęk (spr.), Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, , po rozpoznaniu w dniu 12 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 września 2018 r. sygn. akt I SA/Rz 524/18 w sprawie ze skargi Gminy Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2018 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy Z. kwotę 1.120 (słownie: jeden tysiąc sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.

Uzasadnienie

1. Przedmiot skargi kasacyjnej i podmiot ją wnoszący

1.1. Gmina Z. (dalej: Gmina lub Skarżąca) wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 6 września 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 524/18.

1.2. Powołanym wyrokiem Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), oddalił skargę Gminy na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z dnia 7 maja 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

2. Relacja ze stanu sprawy

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (oraz jego uzupełnieniu) podano, że: - Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i planuje realizację inwestycji w zakresie odnawialnych źródeł energii (dalej: Inwestycja OZE), która polega na zakupie i montażu instalacji obejmujących panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę oraz pompy ciepła (dalej: Instalacja OZE) w/na budynkach będących własnością mieszkańców Gminy (dalej: Mieszkańcy), użyczonych do tego celu Gminie; - Inwestycja OZE realizowana jest w ramach projektu "[...]" (dalej: Projekt), na który Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej: EFRR) od Urzędu Marszałkowskiego [...] (dalej: UMWP) w oparciu o zawartą z tym Województwem umowę o dofinansowanie Projektu zdefiniowanego jako montaż Instalacji OZE, przy czym Gmina dokona odpowiednich rozliczeń ze wspomnianą gminą partnerską w celu alokacji otrzymanych kwot dofinansowania, z uwzględnieniem narzutu kosztów ogólnych (m.in. obsługa i nadzór Inwestycji OZE); - dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie części wydatków poniesionych przez Gminę na realizację Projektu, niemniej w umowie o dofinansowanie nie wskazuje się konkretnych budynków nim objętych; - w ramach Projektu poniesione zostaną nie tylko wydatki dotyczące termomodernizacji/elektromodernizacji danych obiektów, ale też usługi nadzoru inwestorskiego i promocji Projektu; - Gmina może przeznaczyć dofinansowanie wyłącznie na pokrycie odpowiedniej części wydatków związanych z Projektem, co oznacza, że środki z dofinansowania nie będą mogły zostać przeznaczone przez Gminę na jakąkolwiek jej ogólną działalność; - wysokość dofinansowania zależy od wielu czynników kosztowych związanych z Inwestycją OZE, w tym od ww. kosztów ogólnych, które nie są powiązane z wysokością odpłatności ponoszonej przez Mieszkańca, zaś podatek VAT jest wydatkiem tzw. niekwalifikowanym Inwestycji (nie obejmuje go dofinansowanie); - montaż Instalacji OZE (na który składa się sprzedaż, montaż i uruchomienie) zostanie zrealizowany przez wyłonionego przez Gminę w trybie zamówień publicznych wykonawcę (dalej: Wykonawca), u którego Gmina na swoją rzecz nabędzie usługę wykonania dla każdej lokalizacji zakupu i montażu Instalacji OZE; - Gmina podpisze/podpisała z Mieszkańcami umowy w celu ustalenia wzajemnych zobowiązań własnościowych, eksploatacyjnych, organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją Instalacji OZE na ich nieruchomościach (dalej: Umowa); - Mieszkańcy w Umowach zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego (w tym 8% podatku VAT), a to 500 zł tytułem zadatku od każdego typu Instalacji OZE w dniu podpisania Umowy oraz pozostała kwota przewyższająca ten zadatek w terminie 30 dni od dnia doręczenia wezwania do zapłaty; - Umowy przewidują, że wynagrodzenie płacone Gminie przez Mieszkańców jest w stałej wysokości, z tym że w przypadku zmiany stawki podatku VAT z 8% na 23% z powodu zmiany lokalizacji montażu Instalacji OZE, Mieszkaniec będzie zobowiązany do uzupełnienia o tę wartość wpłaty na poczet wkładu własnego; - w przypadku braku opisanych Umową wpłat od Mieszkańców Gmina nie będzie realizować na ich rzecz usługi montażu Instalacji OZE, ani nie udostępni jej później do korzystania a w przyszłości na własność; - z ogółu zapisów Umów wynika, że Gmina świadczy na rzecz Mieszkańców kompleksowe usługi termomodernizacji/ elektromodernizacji, składające się ze świadczeń obejmujących prawidłowe zamontowanie Instalacji OZE, czyli w taki sposób, aby mogły one właściwie funkcjonować, następnie udostępnienie ich przez Gminę do korzystania Mieszkańcowi, a finalnie, tj. wraz z końcem okresu Umowy, przekazanie tych Instalacji przez Gminę na własność Mieszkańca, które to usługi nie są tożsame z usługami montażowymi Instalacji OZE nabywanymi przez Gminę od Wykonawcy - Umowy przewidują, że po zakończeniu prac montażowych Instalacje OZE pozostaną własnością Gminy na okres 5 lat, licząc od dnia wpływu ostatniej transzy dofinansowania z EFRR wypłacanej przez UMWP na podstawie przedkładanych przez Gminę faktur VAT od Wykonawcy i innych dokumentów potwierdzających prawidłowe wykonanie Projektu oraz poniesienie przez Gminę wydatków, Mieszkańcy zaś w tym czasie będą bez dodatkowej opłaty używać te Instalacje zgodnie z pierwotnym przeznaczeniem i parametrami technicznymi; - po upływie okresu trwałości Projektu całość Instalacji OZE zostanie przekazana Mieszkańcowi na własność także bez dodatkowej odpłatności z jego strony.