Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 5 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.575.2023.2.MKA

Skoro zatem Dłużnicy z tytułu omawianej transakcji nie wystąpią w charakterze podatników podatku VAT, również dostawa dokonana przez Pana jako Komornika sądowego nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości składającej się z działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, w toku postępowania egzekucyjnego nie będzie Pan działać jako płatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 18 ustawy - zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT od tej dostawy.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 6 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 20 lutego 2024 r. (wpływ 20 lutego 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest komornikiem sądowym. Komornik prowadzi egzekucję z nieruchomości położonej w (...), sprawa zarejestrowana jest pod sygn. (...).

Nieruchomość należy do dłużników K.G. i M.K., każdy w udziale ½ nieruchomości (dalej Dłużnicy). Dłużnicy nabyli tę nieruchomość w drodze umowy sprzedaży 12 lipca 2006 r. Nieruchomość jest niezabudowaną nieruchomością gruntową. Nieruchomość składa się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 1 (pow. (...) m²), 2 (pow. (...) m²), 3 (pow. (...) m²), 4 (pow. (...) m²), 5 (pow. (...) m²), 6 (pow. (...) m²), 7 (pow. (...) m²), 8 (pow. (...) m²), 9 (pow. (...) m²), 10 (pow. (...) m²), 11 (pow. (...) m²) - o łącznej powierzchni (...) m². Dla nieruchomości obowiązuje aktualny plan zagospodarowania przestrzennego:

1)działki nr 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8, 9, 10 leżą na obszarze oznaczonym symbolem 01.ML - tereny lokalizacji budynków rekreacji indywidualnej wraz z urządzeniami budowlanymi;

2)działka nr 5 - jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podzielona na trzy części: część oznaczona symbolem 01.ML jest przeznaczona pod zabudowę budynkami rekreacji indywidualnej wraz z urządzeniami budowlanymi, a dwie części nie są przeznaczone pod zabudowę: są to tereny lasów (1.25.ZL) i tereny zieleni parkowej (1.3.ZP);

3)działka nr 11 oznaczona symbolami: 1.6 KDW-DX - wewnętrzny układ drogowy - dojazdy urządzone jako ciągi pieszo-jezdne oraz 1.5 KDW-DX - wewnętrzny układ drogowy - dojazdy urządzone jako ciągi pieszo-jezdne; działka jest przeznaczona pod zabudowę drogową.

Cała nieruchomość nie posiada dostępu do drogi publicznej. Dojazd zorganizowany jest przez działki nr 12 i 13, które stanowią drogi gminne i nie są zaliczane do kategorii dróg publicznych. Nieruchomość nie jest i nigdy nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze.

Dłużnik K.G. jest osobą nieznaną z miejsca pobytu, wierzyciel wystąpił o ustanowienie dla niego kuratora w trybie art. 802 kpc, w związku z czym Komornik nie posiada jakichkolwiek informacji o Dłużniku. Komornik dokonał wszelkich niezbędnych i udokumentowanych działań w celu pozyskania jakichkolwiek informacji na temat tej nieruchomości bezpośrednio od Dłużnika, niestety działania te nie odniosły żadnego skutku, ponieważ miejsce jego pobytu jest nieznane, a korespondencja kierowana na ostatni znany adres nie jest podejmowana.

Ponieważ jednak ta nieruchomość pozostaje współwłasnością ułamkową dwojga Dłużników, Komornik uzyskał informacje na temat tych gruntów, a także aktywności obojga Dłużników od Dłużniczki M.K. Dłużniczka M.K. 18 stycznia 2023 roku podczas czynności w kancelarii komorniczej oświadczyła do protokołu, iż nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, nie prowadzi działalności gospodarczej. Nieruchomość była nabywana przez Dłużniczkę do majątku prywatnego. Z dokumentacji zgromadzonej przez Komornika wynika, że po zakupie nieruchomości w roku 2006, Dłużnicy dokonali podziału nieruchomości na 13 działek ewidencyjnych. Wydzielenie działek zostało dokonane na podstawie decyzji Wójta Gminy (...) z 5 listopada 2007 r., sygn. akt (...). Dłużniczka nie ponosiła nakładów na nieruchomość. Z jej oświadczenia wynika, że nakładów na tę nieruchomość nie ponosił także Dłużnik K.G. Działki nigdy nie były przez nikogo użytkowane, leżą odłogiem.

Wnioskodawca wezwał 15 maja 2023 roku Panią K. do udzielenia odpowiedzi na pytania, które wraz z odpowiedziami są przedstawione niżej:

1)W jakim celu Dłużniczka nabyła w roku 2006 ½ udziału w nieruchomości nr (...) (dalej: Nieruchomość), będącej przedmiotem wniosku?

W celu ewentualnej inwestycji na przyszłość. Dłużniczka nie miała sprecyzowanych planów związanych z zakupem tej ziemi.

2)Czy ½ udziału w ww. Nieruchomości została nabyta przez Dłużniczkę do jej majątku osobistego?

Tak, ½ udziału była nabyta do majątku osobistego Dłużniczki.

3)Które dokładnie działki wymienione w opisie sprawy (lub ich części) wchodzą w skład ½ udziału w Nieruchomości należącego do Dłużniczki? Należy podać numery geodezyjne działek.

Każda z działek należała do Dłużniczki w ½ udziału.

4)Czy ½ udziału w Nieruchomości przeznaczonej do sprzedaży w trybie licytacji komorniczej była wykorzystywana przez Dłużniczkę (przez cały okres jego posiadania, tj. od momentu jego nabycia do momentu planowanej dostawy w trybie licytacji) na cele prywatne (osobiste)? Jeśli tak, należy wskazać, jakie konkretnie cele prywatne Dłużniczka zaspokajała i w jakim okresie?

Żadna z działek nie była przez Dłużniczkę nigdy wykorzystywana.

5)Czy nabycie przez Dłużniczkę w roku 2006 ½ udziału w Nieruchomości było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy czynność ta korzystała ze zwolnienia od podatku)?

Dłużniczka nie pamięta. Formalnościami w całości zajmował się Pan G. Dłużniczka osobiście uważa, że nie była opodatkowana, ani żaden podatek VAT nie był naliczony.

6)Czy nabycie przez Dłużniczkę w roku 2006 ½ udziału w Nieruchomości zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług?

Dłużniczka posiada wyłącznie akt notarialny zakupu działki, oraz dokumentację podziału na mniejsze działki. Nie posiada żadnej faktury.

7)Czy w związku z nabyciem w roku 2006 ½ udziału w Nieruchomości Dłużniczce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeżeli tak, należy wskazać, czy Dłużniczka skorzystała z tego prawa. Jeśli nie przysługiwało, należy wskazać dlaczego.

Całą dokumentacją finansową zajmował się Pan G. Dłużniczka nie prowadziła żadnej działalności i nabyła nieruchomość jako osoba prywatna.

8)Czy na moment nabycia ½ udziału w Nieruchomości, Dłużniczka prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą? Jeśli tak, to prosimy wskazać zakres prowadzonej działalności oraz czy Dłużniczka była wówczas zarejestrowana, jako czynny podatnik podatku VAT.

Na moment nabycia nieruchomości Dłużniczka nie prowadziła działalności gospodarczej. Nie była wtedy podatnikiem VAT.

9)Czy Dłużniczka wykorzystywała ½ udziału w Nieruchomości w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy? Jeżeli tak, to w jakim okresie.

½ udziału w Nieruchomości, nie była nigdy wykorzystywana w prowadzeniu działalności gospodarczej Dłużniczki.

10)Czy ½ udział w Nieruchomości wykorzystywany był przez Dłużniczkę - w całym okresie posiadania - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, należy podać podstawę prawną zwolnienia.

Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności.

11)Czy Dłużniczka wystąpiła o wydanie MPZP (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego) dla przedmiotowych 11 działek (wydzielonych z Nieruchomości) lub/i czy Dłużniczka miała jakikolwiek wpływ na przeznaczenie przedmiotowych działek w ww. planie?

MPZP (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego) prawdopodobnie był potrzebny do podziału całej Nieruchomości na poszczególne działki i tylko w tej ewentualnie sytuacji był potrzebny. Dłużniczka nie miała jakiegokolwiek wpływu na przeznaczenie przedmiotowych działek w ww. planie.

12)Czy Dłużniczka dokonywała w przeszłości sprzedaży innych nieruchomości? Jeśli tak, to czy z tytułu sprzedaży którejkolwiek nieruchomości (wskazać jakiej) Dłużniczka była zobowiązana zarejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży?

Dłużniczka w przeszłości dokonała wraz z siostrami sprzedaży nieruchomości (dom wielorodzinny) odziedziczonej w spadku po tragicznej śmierci swoich rodziców. Nie była zobowiązana rejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazywać należny podatek VAT od tej sprzedaży. Została również sprzedana jedna z działek nr 14 w (...) po ½ części wraz z Panem K. G. Sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ani VAT.

1 grudnia 2023 roku Dłużniczka udzieliła odpowiedzi na pytania:

1)Czy Dłużniczka jest/była rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

Dłużniczka nie jest, ani nigdy nie była rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

2)Czy udziały w poszczególnych działkach były/są wykorzystywane w prowadzeniu przez Dłużniczkę działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług?

Udziały nie były wykorzystywane w prowadzeniu przez Dłużniczkę działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

3)Czy z poszczególnych udziałów w działkach objętych zakresem wniosku, Dłużniczka dokonywała sprzedaży płodów rolnych? Jeśli tak, proszę wskazać: jakie to były płody rolne, czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

Dłużniczka nie dokonywała sprzedaży płodów rolnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W nadesłanym uzupełnieniu, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na pytania, które wraz z odpowiedziami są przedstawione poniżej:

1)Czy Pan K.G. (dalej Dłużnik) jest/był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak, prosimy wskazać z jakiego tytułu?

Jak to opisano we wniosku Dłużnik K.G. jest osobą nieznaną z miejsca pobytu, wierzyciel wystąpił o ustanowienie dla niego kuratora w trybie art. 802 kpc, w związku z czym Komornik nie posiada jakichkolwiek informacji o Dłużniku. Korespondencja kierowana na ostatni znany adres Dłużnika nie jest podejmowana. K.G. nie figuruje w rejestrze czynnych podatników VAT.

2)Które dokładnie działki wymienione w opisie sprawy (lub ich części) wchodzą w skład ½ udziału w nieruchomości należącej do Dłużnika? Prosimy podać numery geodezyjne działek.

Wszystkie działki składają się na jedną nieruchomość gruntową, a więc udział w nieruchomości obejmuje wszystkie działki ewidencyjne.

3)W jakim celu Dłużnik nabył w 2006 r. ½ udziału w nieruchomości nr (…) będącej przedmiotem wniosku?

Z informacji uzyskanych w toku postępowania egzekucyjnego od współdłużniczki wynika, że nabywcy (Dłużnicy) nie mieli sprecyzowanych planów związanych z zakupem tej ziemi.

4)Czy ½ udziału w ww. nieruchomości została nabyta przez Dłużnika do jego majątku prywatnego?

Z powodu braku kontaktu z Dłużnikiem można jedynie domniemywać, że nabycie nastąpiło do majątku prywatnego.

5)Czy nabycie przez Dłużnika nieruchomości objętej zakresem wniosku, nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku czy niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT?

Nabycie przez Dłużnika nieruchomości objętej zakresem wniosku, nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

6)Czy Dłużnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem ½ nieruchomości? Jeśli nie, prosimy wskazać dlaczego? Czy w związku z nabyciem nieruchomości była wystawiona faktura VAT, z której wynikał podatek naliczony do odliczenia?

Z informacji uzyskanej od współdłużniczki wynika, że nie wystawiono faktury VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości na rzecz Dłużników. Można więc uznać, że Dłużnikom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem po ½ nieruchomości.

7)Czy Dłużnik poczynił jakiekolwiek działania, żeby uatrakcyjnić nieruchomość (tj. swoje udziały w działkach) dla celów sprzedaży lub podnieść ich wartość? Jeżeli tak, to prosimy wskazać jakie to działania?

Nie, nie były ponoszone żadne nakłady na grunt. Dłużnicy nie podejmowali żadnych działań w celu uatrakcyjnienia nieruchomości.

8)Czy udziały w poszczególnych działkach były/są wykorzystywane przez Dłużnika w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?

Działki nigdy nie były przez nikogo użytkowane, leżą odłogiem.

9)Czy udziały w poszczególnych działkach były/są wykorzystywane w prowadzeniu przez Dłużnika działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

Działki nigdy nie były przez nikogo użytkowane, leżą odłogiem.

10)Czy z poszczególnych udziałów w działkach objętych zakresem wniosku Dłużnik dokonywał sprzedaży płodów rolnych? Jeśli tak, to prosimy wskazać: jakie to były płody rolne, czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

Działki nigdy nie były przez nikogo użytkowane, leżą odłogiem.

11)Czy Dłużnik dokonywał wcześniej sprzedaży innych nieruchomości?

12)Kto i w jakim celu wystąpił o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowych działek?

Plan miejscowy jest z roku 2005, natomiast Dłużnicy nabyli nieruchomość w roku 2006, już po uchwaleniu planu. Dłużnicy nie mieli wpływu na treść miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

13)Czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza na działce nr 5 na obszarze oznaczonym symbolem 1.25.ZL - tereny lasów oraz 1.3.ZP - tereny zieleni parkowej, możliwość lokalizacji/budowy obiektów budowlanych (tj. budynków, budowli bądź obiektów małej architektury) w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)? Jeśli tak, prosimy wskazać jaka zabudowa jest dopuszczalna na tym terenie?

Z treści miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie wynika możliwość lokalizacji obiektów budowlanych na działce nr 5 na obszarze oznaczonym symbolem 1.25.ZL - tereny lasów oraz 1.3.ZP - tereny zieleni parkowej.

Pytania

1)Czy w przypadku sprzedaży udziału ½ w nieruchomości należącego do Pani K., Wnioskodawca wystąpi jako płatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 18 u.p.t.u. z tytułu zbycia ½ udziału?

2)Czy w przypadku sprzedaży udziału ½ w nieruchomości należącego do Pana G., Wnioskodawca wystąpi jako płatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 18 u.p.t.u. z tytułu zbycia ½ udziału?

3)Jeżeli z odpowiedzi na pytanie 1 i 2 wynikać będzie, iż komornik wystąpi jako płatnik podatku VAT, to czy sprzedaż działki nr 5 będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. - w części wyłączonej spod zabudowy w planie miejscowym?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1) i 2)

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, nie będzie on płatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ planowana sprzedaż udziałów po ½ w nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy żadne z Dłużników nie wystąpi w tej transakcji jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 18 u.p.t.u., organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 479) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Odpowiedź na pytanie o status Wnioskodawcy jako płatnika podatku VAT w planowanej sprzedaży gruntów opisanych we wniosku zależy od ustalenia, czy Dłużnicy wystąpią w niej w charakterze podatników VAT. Nie każda bowiem czynność, która mieści się w pojęciu „dostawy towarów” podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zdefiniowana w ust. 2 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że dostawa towarów, w tym nieruchomości, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot, działający w danej transakcji w charakterze podatnika VAT. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest więc spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

1)po pierwsze - czynność jest ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2)po drugie - czynność jest wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ustawodawca zastrzegł, że musi to być działanie charakterystyczne dla producentów, handlowców lub usługodawców. W orzecznictwie podkreśla się, że do działalności gospodarczej zdefiniowanej na potrzeby podatku VAT można zaliczyć wyłącznie:

1)działania cechujące się fachowością i profesjonalizmem;

2)działania charakteryzujące się stałym, powtarzalnym charakterem (np. stypizowaniem działań, ciągłością współpracy);

3)działania podporządkowane regułom opłacalności i jednocześnie stałym uczestnictwem w obrocie gospodarczym.

W związku z tym, w celu ustalenia, czy podmiot działa „w charakterze podatnika VAT” należy każdorazowo ustalić, czy - w odniesieniu do konkretnej transakcji - podmiot działa w warunkach charakterystycznych dla działalności producentów, handlowców lub usługodawców. Z grona podatników wyklucza się natomiast te osoby, które dokonują sprzedaży rzeczy stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży lub wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości znajdującej się w majątku prywatnym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ sprzedawca nie działa „w charakterze podatnika VAT”. Dla dokonania oceny, czy osoba fizyczna może zostać uznana w danej transakcji za podatnika VAT, należy wziąć pod uwagę wszystkie działania właściciela związane z nieruchomością, przy czym muszą one być ocenione w sposób kompleksowy - od dnia zakupu do dnia sprzedaży.

Przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. należy przede wszystkim brać pod uwagę kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W tym wyroku Trybunał stwierdził, że sprzedaż nieruchomości, które znajdują się w majątku prywatnym nie podlega podatkowi VAT, oraz że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Jednocześnie TSUE wskazał, że jedynie w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, to wówczas takie transakcje podlegają podatkowi VAT. Takie aktywne działania mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie wykraczają poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i w takiej sytuacji sprzedaży nieruchomości gruntowej nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wówczas transakcja podlega VAT.

Jednocześnie TSUE orzekł, że okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca, ponieważ sama liczba transakcji nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu.

W związku z tezami wyrażonymi przez TSUE w przywołanym wyroku w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowała się linia orzecznicza, w myśl której o statusie podatnika VAT w zakresie obrotu nieruchomościami decyduje aktywność sprzedawcy wykazywana na wszystkich etapach: od zakupu gruntu, poprzez proces przygotowania do sprzedaży, aż po samą sprzedaż. Przy ocenie tej aktywności przede wszystkim należy mieć na uwadze nakłady inwestycyjne wykraczające poza standardowe działania mieszczące się w zarządzie majątkiem prywatnym.

W orzecznictwie zarówno TSUE, jak i sądów administracyjnych w sprawach dotyczących ustalenia granicy między „zwykłym zarządem majątkiem prywatnym”, a działalnością gospodarczą podkreśla się, że podatnik może podjąć decyzję o nadaniu składnikom majątku prywatnego charakteru towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W takiej jednak sytuacji, to sam podatnik decyduje o tym, czy składnik majątku prywatnego zostaje włączony do działalności gospodarczej. Taka decyzja może przybrać postać formalną poprzez wprowadzenie danego składnika majątku do przedsiębiorstwa (jako towar handlowy lub środek trwały). Włączenie do działalności może także dokonać się poprzez aktywność podatnika opisaną w cytowanym wyżej wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Jeżeli jednak właściciel nieruchomości poprzez żadne działanie - ani formalne, ani poprzez aktywność związaną z nakładami inwestycyjnymi - nie włącza nieruchomości do działalności gospodarczej oznacza to, że pozostaje ona w majątku prywatnym tej osoby. Pojęcie majątku prywatnego nie zostało zdefiniowane przepisami prawa, ale dzięki analizie orzecznictwa można ustalić, co mieści się w zakresie zwykłego wykonywana prawa własności. W tym kontekście można wskazać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE (sprawa C-291/92 - Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem VAT części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. TSUE wskazał w nim, że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a osoba ta musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania tej nieruchomości w ramach majątku osobistego. W takim przypadku rozróżnienie między częścią przeznaczoną na potrzeby działalności gospodarczej podatnika a częścią używaną do celów prywatnych musi opierać się na sposobie wykorzystywania tego składnika majątku. Jeżeli podatnik w całym okresie posiadania danej nieruchomości nigdy nie wykorzystywał jej w jakichkolwiek czynnościach definiujących działalność gospodarczą ani nie miał takiego zamiaru - to taka nieruchomość stanowi jego majątek prywatny.

Podobne stanowisko zajmuje Dyrektor KIS.

W interpretacji z 2 czerwca 2023 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.258.2023.4.MGO przywołano wyroki TSUE, w którym Trybunał wskazywał, jaka przesłanka definiuje majątek prywatny. Wskazano w niej, że: „Zasadne jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że „majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.”

Podobny pogląd wyrażono w interpretacji z 17 marca 2023 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.20.2023.3.MN.

W opisanej we wniosku sytuacji oboje Dłużnicy pozostawali bierni i nie wykazywali żadnej aktywności w odniesieniu do gruntu, dokonali jedynie podziału na działki ewidencyjne, z których jedna działka została sprzedana. Nie ponosili także żadnych nakładów na nieruchomość, nie podejmowali także żadnych wstępnych działań mających na celu rozpoczęcie jakiejkolwiek inwestycji na gruncie. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w celach zarobkowych, nie służyła żadnej działalności gospodarczej Dłużników. Działki nie były i nie są przez nikogo w żaden sposób wykorzystywane. Działki objęte zakresem wniosku nie są, nie były i nie będą nikomu udostępniane przed sprzedażą; nie stanowią także składnika majątkowego działalności gospodarczej Dłużników ani towaru handlowego nabytego w celu sprzedaży. W konsekwencji - w ocenie Wnioskodawcy - sprzedaż gruntu opisana we wniosku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ jej przedmiotem będzie prywatny majątek Dłużników. Jedyne działanie Dłużników polegało na podziale nieruchomości na mniejsze działki ewidencyjne. Jak jednak zauważono wyżej, TSUE uznał wyraźnie, że dokonanie podziału nieruchomości na działki nie czyni z właściciela gruntu podatnika VAT, nie jest to bowiem działanie wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem.

Stanowisko to potwierdza także jednolita linia orzecznicza dotycząca sprzedaży nieruchomości gruntowych przez osoby fizyczne. Podkreśla się w niej, że dokonanie jedynie podziału nieruchomości w celu jej sprzedaży nie jest elementem decydującym o zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Brak bowiem takich celowych działań, jak uzbrojenie działek, czy wystąpienie o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów, które są charakterystyczne dla producentów i handlowców, co powoduje, że sprzedaż nieruchomości nie podlega podatkowi VAT.

Przykładowo, w wyroku z 27 kwietnia 2022 r. I FSK 1589/18 NSA uznał, że przy ocenie, czy osobę fizyczną, która dokonuje sprzedaży gruntu, należy uznać za podatnika VAT, należy wziąć pod uwagę wskazówki zawarte w cyt. wyżej wyroku TSUE z 15 września 2011 r. (C-180/10, C-181/10). NSA wskazał, że Trybunał przyjął, że nie mogą być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej same z siebie czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie ma też decydującego charakteru sama liczba i zakres transakcji sprzedaży. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Podobnie w wyroku NSA z 6 kwietnia 2022 r. I FSK 7/22 zauważono, że podział nieruchomości, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami czy wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym. Inaczej jest jedynie w sytuacji, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania, które świadczą o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W wyroku z 6 października 2022 r. I FSK 1635/18, NSA wskazał, że przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, ale tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług (podobnie uznano w wyroku NSA z 11 stycznia 2022 r. I FSK 645/21).

Podobnie w wyroku z 5 listopada 2020 r. I FSK 681/18 NSA uznał, że: „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań handlowca, tj. podatnika podatku od towarów i usług.”

Podobna konkluzja została wyrażona w wyroku NSA z 28 sierpnia 2020 r. I FSK 2036/17. Podobnie uznał WSA w Warszawie w wyroku z 23 stycznia 2019 r. (VIII SA/Wa 761/18; utrzymanym przez NSA wyrokiem z 23 stycznia 2023 r. I FSK 789/19) w sprawie sprzedaży działek po uprzednio dokonanym podziale gruntu. WSA powołując się na przywołany wyżej wyrok TSUE oraz na ukształtowaną linię orzeczniczą stwierdził, że: „Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (tak samo wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r. I FSK 45/18 i przywołane tam orzecznictwo).”

Identyczne stanowisko zajął NSA w wyroku z 30 kwietnia 2021 r. (I FSK 1269/18) dotyczącym sprzedaży działek podzielonych przez sprzedawcę. NSA podzielił pogląd, w myśl którego dokonanie podziału nieruchomości w celu ich sprzedaży nie może być elementem decydującym o zorganizowanej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. „Taka aktywność nie wykracza poza zwykły, racjonalny zarząd majątkiem prywatnym i nie nosi cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny.”

NSA wielokrotnie wskazywał, że o statusie podatnika VAT przy sprzedaży gruntów decyduje podjęcie szeregu powiązanych ze sobą działań takich jak nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności. Natomiast zbycie, nawet kilkunastu działek, powstałych z podziału gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wyrażany jest pogląd zbieżny z przywołanym wyżej orzecznictwem. Przykładowo, w interpretacji z 11 lutego 2020 r., nr 0113- KDIPT1-3.4012.781.2019.2.KS dotyczącej sprzedaży gruntów podzielonych przed sprzedażą, DKIS uznał, że: „Planowana sprzedaż działek powstałych po podziale działki nr 1 nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Planowaną sprzedaż ww. działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego, sprzedaż działek powstałych po podziale działki nr 1 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Podobnie uznał DKIS w interpretacji z 8 grudnia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.685.2020.2.AMO dotyczącej sprzedaży działek powstałych wskutek dokonanego wcześniej podziału, wskazując, że: „Brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie zbycia opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowani sprzedając przedmiotowe działki, będą korzystać zatem z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja zbycia działek, nie będzie podlegała przepisom ustawy, ponieważ przedmiotem transakcji będzie majątek osobisty.”

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedaż działek należących do obojga Dłużników nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ czynność podziału nieruchomości mieści się w pojęciu zarządu majątkiem prywatnym. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w celach zarobkowych, nie służyła żadnej działalności gospodarczej Dłużników, nie były także ponoszone żadne nakłady na tę nieruchomość.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, działki objęte zakresem wniosku nie stanowią składnika majątkowego działalności gospodarczej ani towaru handlowego nabytego w celu sprzedaży przez żadne z Dłużników. Działki nie były i nie są przez nikogo w żaden sposób wykorzystywane. Działki objęte zakresem wniosku nie są, nie były i nie będą nikomu udostępniane przed sprzedażą. W związku z powyższym ich sprzedaż nie podlega podatkowi VAT.

Ad 3)

Gdyby jednak organ interpretacyjny uznał, że sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, to w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż części działki nr 5 powinna zostać zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Zgodnie z nim, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Teren budowlany to grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 u.p.t.u.). Działka nr 5 jest w planie zagospodarowania przestrzennego podzielona na trzy części, z których dwie nie są przeznaczone pod zabudowę; są to tereny lasów (1.25.ZL) i tereny zieleni parkowej (1.3.ZP). Dostawa tej części działki nr 5 powinna zostać, w związku z tym, zwolniona od podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2386 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a)określone udziały w nieruchomości,

b)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, w świetle powołanych powyżej przepisów grunty oraz udziały w nich spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów, w tym gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również udziałów w nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W opisie sprawy wskazał Pan, że jest komornikiem sądowym i prowadzi egzekucję z niezabudowanej nieruchomości gruntowej. Nieruchomość należy do Dłużników: K.G. i M.K., każdy w udziale ½ nieruchomości. Dłużnicy nabyli tę nieruchomość w drodze umowy sprzedaży w lipcu 2006 r. Po zakupie nieruchomości Dłużnicy dokonali jej podziału na 13 działek ewidencyjnych: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11. Dla nieruchomości obowiązuje aktualny plan zagospodarowania przestrzennego:

1)działki nr 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8, 9, 10 leżą na obszarze oznaczonym symbolem 01.ML - tereny lokalizacji budynków rekreacji indywidualnej wraz z urządzeniami budowlanymi;

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jest z 2005 r., natomiast Dłużnicy nabyli nieruchomość w 2006 r., już po jego uchwaleniu. Dłużnicy nie mieli wpływu na treść miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Cała nieruchomość nie posiada dostępu do drogi publicznej, dojazd zorganizowany jest przez działki nr 12 i 13, które stanowią drogi gminne i nie są zaliczane do kategorii dróg publicznych. Działki nigdy nie były przez nikogo użytkowane, leżą odłogiem. Nieruchomość nie jest i nigdy nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze. Dłużnicy nie mieli sprecyzowanych planów związanych z zakupem tej nieruchomości. Nie ponosili też żadnych nakładów na tę nieruchomość, nie podejmowali żadnych działań w celu uatrakcyjnienia nieruchomości.

Wskazał Pan też, że Dłużniczka, M.K., nie jest i nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej. ½ udziału w nieruchomości nie była nigdy wykorzystywana w celu prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dłużniczka nie jest, ani nigdy nie była rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 ust. 19 ustawy, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, jak również, udziały nie były wykorzystywane w prowadzeniu przez Dłużniczkę działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Dłużniczkę do majątku prywatnego.

Dłużniczka w przeszłości dokonała wraz z siostrami sprzedaży nieruchomości (dom wielorodzinny) odziedziczonej w spadku. Nie była zobowiązana rejestrować się jako czynny podatnik VAT i wykazywać podatek VAT od tej sprzedaży. Została również sprzedana jedna z działek nr 14 w (...) po ½ części wraz z K.G. Sprzedaż ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dłużnik, K.G. jest osobą nieznaną z miejsca pobytu, wierzyciel wystąpił o ustanowienie dla niego kuratora w trybie art. 802 kpc, w związku z czym nie posiada Pan informacji o Dłużniku. Dokonał Pan wszelkich niezbędnych i udokumentowanych działań w celu pozyskania jakichkolwiek informacji na temat tej nieruchomości bezpośrednio od Dłużnika, niestety działania te nie odniosły żadnego skutku, ponieważ miejsce jego pobytu jest nieznane, a korespondencja kierowana na ostatni znany adres nie jest podejmowana. Z informacji uzyskanych w toku postępowania egzekucyjnego od Dłużniczki wynika, że Dłużnicy nie mieli sprecyzowanych planów związanych z zakupem tej ziemi. Nabycie przez Dłużnika nieruchomości objętej zakresem wniosku, nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Z informacji uzyskanej od Dłużniczki wynika również, że nie wystawiono faktury VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości na rzecz Dłużników. Nie były ponoszone żadne nakłady na grunt. Dłużnicy nie podejmowali żadnych działań w celu uatrakcyjnienia nieruchomości.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy, Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku sprzedaży udziału ½ nieruchomości należącej do Dłużniczki oraz udziału ½ nieruchomości należącej do Dłużnika w drodze licytacji komorniczej wystąpi Pan jako płatnik podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów, a także udziałów w nich) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży opisanej nieruchomości brak jest przesłanek pozwalających uznać, że zarówno Dłużnik jak i Dłużniczka wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W tej sprawie takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka aktywność Dłużników, w przedmiocie zbycia opisanej nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż ww. nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Zarówno Dłużnik jak i Dłużniczka nie podjęli takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Sprzedaż wskazanej nieruchomości można więc uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z tym, zbycie przedmiotowej nieruchomości nie będzie dokonane w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem i będzie działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Analiza okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży ½ udziału nieruchomości Dłużniczki M.K. oraz ½ udziału nieruchomości Dłużnika K.G., tj. po ½ udziału w każdej z działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, Dłużnicy nie będą występować w charakterze podatników podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Pana stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja nie rozstrzyga w kwestii pytania oznaczonego we wniosku nr 3, ponieważ oczekiwał Pan rozstrzygnięcia kwestii objętej tym pytaniem w razie uznania Pana za płatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży opisanych udziałów w nieruchomości (pytania nr 1 i 2).

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W związku z tym, że należna wpłata od niniejszego wniosku wynosi (...) zł, kwota (...) zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Pana dyspozycji na rachunek bankowy wskazany w poz. 60 części F we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Praktyczny leksykon VAT 2023

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 5 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.575.2023.2.MKA