Interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.596.2023.3.AM

Opodatkowanie podatkiem VAT czynności wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanej energii elektrycznej oraz określenia podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanej energii elektrycznej, oraz nieprawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT czynności wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanej energii elektrycznej oraz określenia podstawy opodatkowania.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 lutego 2024 r. (wpływ 7 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, czynnym podatnikiem podatku VAT. W 2022 roku uruchomił pięć instalacji fotowoltaicznych o mocy (...).

Instalacje te podłączone są do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przedsiębiorstwa energetycznego, do której odprowadzane są nadwyżki energii wytworzonej ponad potrzeby własne.

Wnioskodawca jest w swojej ocenie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378) (UOZE), co wynika z umowy kompleksowej na sprzedaż i dystrybucję energii elektrycznej zawartej z przedsiębiorstwem energetycznym. Wytworzona w instalacjach energia odprowadzona do sieci przedsiębiorstwa energetycznego jest rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”, co oznacza, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna, po tzw. zbilansowaniu godzinowym, jest zapisywana wartościowo jako „depozyt prosumencki” na indywidualnych kontach (dla każdej instalacji osobno dla punktu poboru energii (...)) wnioskodawcy. Depozyt ten pomniejsza kwotę podlegającą zapłacie przez wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego z tytułu zużycia przezeń energii elektrycznej w okresach miesięcznych (załącznik: przykładowa faktura przedsiębiorstwa energetycznego).

Zgodnie z art. 4b ust. 1 UOZE jeżeli prosument energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 roku do 30 czerwca 2024 roku, wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

1)sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartości ujemne;

2)rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Pismem z 6 lutego 2024 r. Wnioskodawca odpowiedział na wezwanie z 31 stycznia 2024 r. i doprecyzował opis stanu faktycznego, udzielając odpowiedzi na zadane pytania:

1.Czy Instalacje, w których wytwarzają Państwo energię elektryczną, stanowią mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm., dalej: ustawy o OZE)?

Odpowiedź: „Tak”

2.Czy są Państwo prosumentem energii odnawialnej, o którym mowa w art. 2 pkt 27a ustawy o OZE?

Odpowiedź: „Tak”

3.Co rozumieją Państwo pod pojęciem wartość netto „depozytu”; czy rozumieją to Państwo w ten sposób, że wartość ta stanowi nadwyżkę energii elektrycznej wprowadzonej do sieci pomniejszoną o zobowiązanie wobec zakładu energetycznego?

Odpowiedź: „Tak, po potrąceniu podatku VAT liczonego metodą „w stu”

Pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 6 lutego 2024 r.)

1.Czy wartość energii elektrycznej wytworzonej w każdej z pięciu instalacji fotwoltaicznych, stanowiącej nadwyżkę ponad własne potrzeby odprowadzonej do sieci energetycznej przedsiębiorstwa energetycznego w instalacji fotowoltaicznej wnioskodawcy w poszczególnych miesiącach stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem VAT?

2.Czy wartość „depozytu” stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług i podatek obliczany jest metodą „w stu”?

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 6 lutego 2024 r.)

Ad 1

Wartość energii elektrycznej stanowiącej nadwyżkę ponad własne potrzeby odprowadzonej do sieci energetycznej przedsiębiorstwa energetycznego w instalacji fotowoltaicznej wnioskodawcy stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem VAT.

Ad 2

Tak

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady, opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym z przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Jednocześnie wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W analizowanej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o OZE”.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Stosownie do art. 4 ust. 2b ustawy o OZE:

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 11 ustawy o OZE:

W oparciu o art. 4b ust. 1 i ust. 2 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4c ust. 1 - 6 ustawy o OZE:

W myśl art. 40 ust. 1 - 1aa ustawy o OZE:

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wejdą one w życie 2 lipca 2024 r.

Wskazali Państwo, że sączynnym podatnikiem podatku VAT. W 2022 r. uruchomili Państwo pięć instalacji fotowoltaicznych. Instalacje te są mikroinstalacjami w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE, w których wytwarzają Państwo energię elektryczną.

Są Państwo prosumentem i zawarli Państwo umowę kompleksową z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż i dystrybucję energii elektrycznej. Instalacje te podłączone są do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przedsiębiorstwa energetycznego, do której odprowadzane są nadwyżki energii wytworzonej ponad potrzeby własne.

Wytworzona w instalacjach energia odprowadzona do sieci przedsiębiorstwa energetycznego jest rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”, co oznacza, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna, po tzw. zbilansowaniu godzinowym, jest zapisywana wartościowo jako „depozyt prosumencki” na Państwa indywidualnych kontach (dla każdej instalacji osobno dla punktu poboru energii (...)). Depozyt ten pomniejsza kwotę podlegającą zapłacie przez Państwa na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego z tytułu zużycia energii elektrycznej w okresach miesięcznych.

Mają Państwo wątpliwości, czy wartość energii elektrycznej wytworzonej w każdej z pięciu instalacji fotowoltaicznych, stanowiącej nadwyżkę ponad własne potrzeby odprowadzonej do sieci energetycznej przedsiębiorstwa energetycznego w instalacji fotowoltaicznej w poszczególnych miesiącach stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii, za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

W okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa w związku z tą dostawą należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem dokonują Państwo dostawy energii elektrycznej wytworzonej w każdej z mikroinstalacji za wynagrodzeniem na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym.

W konsekwencji, wprowadzając wyprodukowaną w każdej z instalacji OZE (mikroinstalacji) energię do sieci energetycznej dokonują Państwo, jako prosument i czynny podatnik VAT, na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem wprowadzenie przez Państwa energii elektrycznej do sieci w systemie net billing na podstawie zawartej Umowy, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości, czy wartość „depozytu” stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatek obliczany jest metodą „w stu”.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Wskazany powyżej przepis art. 4b ust. 1 ustawy o OZE wyznacza wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy:

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną za wytworzenie i wprowadzenie przez Prosumenta energii do sieci.

Z przepisów ustawy o OZE wynika również, że depozyt prosumencki pokazujący wartość środków należną prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci (ilość energii i wartość tej energii) przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Jak wynika z treści art. 4c ust. 4 ustawy o OZE, wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Depozyt zapisany na koncie prosumenckim służy więc do regulowania zobowiązań, natomiast nie wpływa na kwestię ustalania podstawy opodatkowania.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta, pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania.

Zatem kwotę należną dla Państwa (prosumenta) z tytułu dostawy energii elektrycznej, która jest wyprodukowana za pomocą instalacji OZE, będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej - jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

W konsekwencji podstawą opodatkowania, jaką powinni Państwo określić z tytułu sprzedaży energii elektrycznej oddanej do sieci w okresie rozliczeniowym, nie będzie jak Państwo wskazali wartość depozytu pomniejszona o wartość podatku od towarów i usług.

Podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w mikroinstalacjach OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług, bez pomniejszenia jej o wartość rozliczenia depozytu Prosumenta.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tutejszy organ zaznacza, że dokumenty (załączniki) dołączone do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. W związku z powyższym załączona do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej faktura nie podlegała analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).