Interpretacja indywidualna z dnia 9 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.530.2023.2.MR

Uznanie sprzedaży towarów na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytaniiza eksport towarów opodatkowany według stawki 0%; moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do realizowanych dostaw towarów; Obowiązek wykazania realizowanej sprzedaży w prowadzonej ewidencji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usługjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-uznania bezpośredniej sprzedaży towarów na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii za eksport towarów opodatkowany według stawki 0%;

-momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do realizowanych dostaw towarów;

-obowiązku wykazania realizowanej sprzedaży w prowadzonej ewidencji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 grudnia 2023 r. (wpływ 29 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A z siedzibą w PL (dalej: Spółka), jest spółką prowadzącą działalność w zakresie (...). Spółka skupia się na dostarczaniu rozwiązań (...). Głównymi produktami Spółki są (...). Spółka działa głownie na rynku europejskim, w ostatnim czasie nawiązała wiele kontaktów również poza Europą.

Spółka nie posiada oddziału na terenie Wielkiej Brytanii, nie ma upoważnionego przedstawiciela, nie jest zarejestrowana jako płatnik podatku VAT w Wielkiej Brytanii i nie posiada rachunku bankowego w banku brytyjskim.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Spółka kupuje wyroby od dostawcy z Korei Płd. Wyroby trafiają do magazynu Spółki w Polsce, gdzie podlegają kontroli jakości, przepaletowaniu, etc. Część tych wyrobów (dalej: Towary) Spółka sprzedaje do odbiorcy w Wielkiej Brytanii (dalej: UK) – do firmy C, która przyjmuje od Spółki Towar na warunkach DAP i jest importerem, tj. wprowadza te wyroby na rynek brytyjski. Produkty Spółki są sprzedawane do Wielkiej Brytanii ze stawką podatku VAT 0% (eksport).

Firma C odsprzedaje Produkty Spółki do innej firmy brytyjskiej B (dalej: Klient/B).

Zdarzenie przyszłe

W ramach optymalizacji kosztów łańcucha dostaw i w porozumieniu z Klientem, Spółka planuje – począwszy od 1 lutego 2024 r. – rozpocząć z nim bezpośrednią współpracę.

Spółka planuje dokonywać dostawy Towarów bezpośrednio na rzecz B, kontrahenta (dostawy B2B) z Wielkiej Brytanii, na warunkach DDP (Delivery Duty Paid). Oznacza to, że Spółka odpowiedzialna będzie zarówno za dokonanie odprawy eksportowej za pośrednictwem wybranej agencji celnej w Polsce, jak i za przeprowadzenie procedury importowej Towarów eksportowanych przez nią do UK przy pomocy agencji celnej z UK.

Dostawa Towarów do B – kontrahenta z Wielkiej Brytanii, będzie miała charakter ciągły i nieprzerwany – tj. będzie się odbywała bezpośrednio z magazynu Spółki w Polsce do magazynu kontrahenta B na podstawie złożonego przez B zamówienia, w którym określone zostaną szczegółowe zasady dostawy Towarów (w tym: ilość, wartość) i zasady rozliczeń z tego tytułu.

Spółka planuje złożyć wniosek o rejestrację dla celów VAT w UK oraz o procedurę importu uproszczonego (PIVA), aby m.in. móc odliczać VAT zapłacony przy imporcie w UK. Spółka nie planuje zakładać w UK rachunku bankowego.

Z otrzymanych przez Spółkę informacji z UK, wynika, iż planowane transakcje sprzedaży w UK będzie zobowiązana rozpoznać jako sprzedaż krajową ze standardową stawką VAT w UK – 20%.

Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka zakłada, iż będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE Towarów na rzecz Klienta z UK.

Dostawa Towarów będzie dokonywana zgodnie z regułą DDP Magazyn B (Delivered and Duty Paid – dostarczone, cło opłacone). Zgodnie z tą regułą sprzedawca jest zobowiązany do dostarczenia towaru w określonym miejscu na środku transportu oraz poniesienia kosztów transportu.

Sprzedawca ponosi też koszty odprawy celnej. Rozładunek towaru należy do kupującego. Przejście ryzyka następuje z chwilą postawienia towaru do dyspozycji kupującego w umówionym miejscu – planowanym miejscem dostawy jest magazyn B na terytorium Wielkiej Brytanii.

Towar zostanie pozostawiony do dyspozycji kupującego w jego magazynie. Biorąc pod uwagę planowaną regułę dostawy równocześnie z wywozem nie nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na kupującego, tj. wywóz Towarów z terytorium Polski poza terytorium UE nie nastąpi w wyniku transakcji dostawy towarów. Spółka zobowiązana będzie do rozliczenia na terytorium Wielkiej Brytanii importu Towarów.

Transakcja będzie miała charakter nietransakcyjnego przemieszczenia Towarów własnych poza terytorium UE. Po rozliczeniu importu towarów Towar zostanie pozostawiony do dyspozycji kupującego w jego magazynie – nastąpi wtedy przeniesienie prawa do rozporządzania tymi Towarami jak właściciel na kupującego.

Spółka A z NIP PL – dla celów transportu, odprawy celnej eksportowej w Polsce i odprawy celnej importowej w UK wystawi następujące dokumenty:

a) list przewozowy (na Klienta),

b) zgłoszenie do odprawy celnej w eksporcie IE-529,

c) deklarację UK-CA dot. oznakowania Towarów,

d) fakturę pro forma zawierającą m.in. następujące dane uczestników dostawy Towarów:

-seller/sprzedawca/dostawca/eksporter: Spółka (A) z NIP PL,

-bill to/importer: Spółka (A) z NIP UK,

-ship to/ultimate consignee/dostawa do: B Ltd.,

-stawka VAT PL – 0% eksport.

Spółka (A) z NIP UK – dla sprzedaży Towarów w UK wystawi Klientowi fakturę krajową UK zawierającą m.in. następujące dane:

-seller/sprzedawca/dostawca: Spółka (A) z NIP UK,

-payment address/dane do płatności: Spółka (A) z NIP UK i nr rachunku bankowego Spółki w Polsce,

-bill to/nabywca/klient: Klient (B Ltd.) z NIP UK,

-stawka VAT UK – 20% sprzedaż krajowa brytyjska.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.Towary nie będą transportowane bezpośrednio od dostawcy z Korei Południowej do nabywcy w Wielkiej Brytanii. Spółka będzie kupować wyroby od dostawcy z Korei Płd. a wyroby trafią do magazynu Spółki w Polsce, gdzie będą podlegać kontroli jakości, przepaletowaniu, etc. Część tych wyrobów (dalej: Towary) Spółka będzie sprzedawać do odbiorcy w Wielkiej Brytanii (dalej: UK).

2.Dostawca z Korei Południowej będzie przenosić prawo do rozporządzania jak właściciel Towarami na rzecz Spółki.

3.Przeniesienie prawa do rozporządzenia Towarami jak właściciel z dostawcy z Korei Południowej na Spółkę będzie odbywało się na terenie Korei Płd. w momencie przyjęcia Towaru przez przewoźnika.

4.Za załadunek na auto przewoźnika w Korei Płd. odpowiada dostawca z Korei Płd. Za transport do portu w Korei Płd. oraz za dalszy transport (morski i transport drogowy w Polsce) odpowiada Spółka.

5.Dostawca z Korei Płd. odpowiada za przygotowanie Towaru na paletach, kalkulacje wymiarów i wagi i przekazanie do przewoźnika.

6.Dostawca z Korei Południowej wykonując czynności związane z realizacją transportu będzie działać na własną rzecz.

7.Dostawca z Korei Południowej wykonując czynności związane z realizacją transportu będzie działać na własną rzecz – brak innych podmiotów w tej transakcji.

8.W związku z transportem Towarów Spółka będzie wykonywać następujące czynności: złożenie bukingu na fracht morski na warunkach FCA (…), ubezpieczenie drogowe w imporcie, transport drogowy do A, kontrola jakościowa i ilościowa Towaru, przeładowanie na palety według wymogów Klienta, zlecenie transportu drogowego do Klienta w UK, ubezpieczenie w eksporcie.

9.Spółka wykonując czynności związane z realizacją transportu będzie działać na własną rzecz. Spółka nie będzie działać na rzecz/zlecenie innego podmiotu uczestniczącego w transakcji.

10.Ostateczny nabywca (Klient – firma B) nie będzie wykonywać żadnych czynności związanych z transportem Towarów.

11.W momencie transportu Towarów z terytorium Polski na terytorium UE nabywca towarów (klient, kupujący) będzie znany i skonkretyzowany – będzie to B.

12.Spółka, na potwierdzenie wywozu Towarów z Polski poza UE, będzie posiadać następujące dokumenty:

-wystawioną dla celów transportu, odprawy celnej eksportowej w Polsce i odprawy celnej importowej w UK fakturę pro forma,

-dokument potwierdzający wywóz Towarów (IE-599),

-dokument potwierdzający dokonanie procedury importowej w UK,

-fakturę sprzedaży krajową brytyjską, wystawioną przez Spółkę (A) z NIP UK na rzecz Klienta B Ltd. ze stawką 20% VAT brytyjską.

13.Wywóz Towarów poza terytorium UE będzie potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

14.Spółka będzie posiadać dokumenty potwierdzające wywóz Towarów poza terytorium UE, z których będzie wynikać tożsamość Towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu oraz powyższe dokumenty zostaną otrzymane w terminie, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT.

Pytania

1.Czy bezpośrednią sprzedaż Towarów na rzecz Klienta z UK (dostawy B2B) Spółka powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT opodatkowaną według 0% stawki VAT przy spełnieniu ustawowych warunków, niezależnie od tego, iż zgodnie z warunkami dostawy DDP powinna dokonać odprawy celnej importowej na terytorium UK wraz z zapłatą podatku VAT od importu na terytorium UK?

2.Czy przy eksporcie Towarów, o którym mowa w pytaniu nr 1 przy określonych warunkach dostawy DDP obowiązek podatkowy powstaje w momencie dostarczenia Towarów do miejsca jego przeznaczenia na terytorium UK?

3.Czy przy eksporcie Towarów, o którym mowa w pytaniu nr 1, przy określonych warunkach dostawy DDP i spełnieniu warunków eksportu (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT), Spółka będzie zobowiązana do wykazywania tej transakcji w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ustawy o VAT, jako transakcji eksportowej 0%?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki:

Ad 1.

Bezpośrednią dostawę Towarów na rzecz Klienta z UK (dostawy B2B) Spółka powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT opodatkowaną według 0% stawki VAT przy spełnieniu ustawowych warunków, niezależnie od tego, iż zgodnie z warunkami dostawy DDP powinna dokonać odprawy celnej importowej na terytorium UK wraz z zapłatą podatku VAT od importu na terytorium UK.

Ad 2.

Zdaniem Spółki, przy eksporcie Towarów, o którym mowa w pytaniu nr 1, przy określonych warunkach dostawy DDP obowiązek podatkowy powstaje w momencie dostarczenia Towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium UK.

Ad 3.

Zdaniem Spółki, przy eksporcie Towarów, o którym mowa w pytaniu 1 – Spółka nie będzie ujmowała w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ustawy o VAT, ani brytyjskiej faktury krajowej wystawionej przez Spółkę z NIP UK dla celów sprzedaży ani faktury pro forma wystawionej przez Spółkę z NIP PL dla celów transportu, odprawy celnej eksportowej w Polsce/importowej w UK.

Zdaniem Spółki, dokonując eksportu Towarów, o którym mowa w pytaniu 1 – Spółka (A) z NIP PL na podstawie posiadanego kompletu dokumentów:

-wystawiona dla celów transportu, odprawy celnej eksportowej w Polsce i odprawy celnej importowej w UK faktura pro forma,

-dokument potwierdzający wywóz Towarów (IE-599),

-dokument potwierdzający dokonanie procedury importowej w UK,

-faktura sprzedaży krajowa brytyjska wystawiona przez Spółkę (A) z NIP UK na rzecz Klienta B Ltd. ze stawką 20% VAT brytyjską,

będzie miała prawo i obowiązek wykazywać w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ustawy o VAT, przedmiotową sprzedaż jako eksport ze stawką 0% wskazując jako kontrahenta B Ltd.

Ad 1.

Z regulacji art. 2 pkt 8 ustawy o VAT wynika, że aby uznać daną czynność za eksport towarów w konsekwencji dokonania czynności dostawy towarów musi dojść do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni) oraz wywóz towarów musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest, wraz z wysyłką lub transportem wysyłanych poza terytorium Unii Europejskiej towarów, dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka będzie dokonywać dostawy Towarów bezpośrednio na rzecz Klienta z Wielkiej Brytanii, zgodnie z warunkami dostawy DDP, zgodnie z którymi Spółka odpowiedzialna będzie za dokonanie odprawy eksportowej za pośrednictwem wybranej agencji celnej w Polsce, jak również za przeprowadzenie procedury importowej Towarów eksportowanych przez niego do Wielkiej Brytanii przy pomocy agencji celnej w UK.

Mając na względzie powyższe okoliczności należy stwierdzić, że opisana transakcja sprzedaży Towarów spełnia warunek podstawowy do uznania jej za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy VAT, ponieważ w wyniku dokonania dostawy realizowanej przez Spółkę na rzecz Klienta z Wielkiej Brytanii, dochodzi do wywozu Towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej.

Jednak, aby spełniona została definicja eksportu, w myśl ww. przepisu oraz jego opodatkowanie stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie również warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu (IE-599).

Jak wskazuje art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu towarów, przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi posiadać dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Spółka zakłada, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentu IE-599 potwierdzającego wywóz poza terytorium UE towarów na rzecz Klienta z Wielkiej Brytanii.

Ad 2.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT – formułuje zasadę ogólną – zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów stosuje się te same zasady jak przy krajowej dostawie towarów.

Dla celów powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dokonanie czynności (dostawy towarów lub wykonania usługi) następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment.

Z wydaniem towaru przez sprzedawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy, oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Zgodnie z art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego – jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Ponadto, jak stanowi art. 548 § 1 Kodeksu cywilnego – z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc to na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów czyli przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi „wydania towarów”, o którym mowa w art. 544 Kodeksu cywilnego.

Spółka planuje, że dostawy dokonywane będą na warunkach INCOTERMS DDP.

Reguły INCOTERMS 2020 ustalają podział kosztów, ryzyka oraz obowiązków pomiędzy sprzedającym i kupującym, a związanych z dostawą towaru. W każdym bowiem kontrakcie handlowym niezbędne jest ustalenie, która ze stron tego kontraktu – kupujący czy sprzedający – zajmie się organizacją transportu towaru, poniesie jego koszty, a także ryzyko z nim związane. Aby uniknąć każdorazowego uzgadniania szczegółów kontraktu w powołanym zakresie można, dla ułatwienia, posłużyć się typowymi, ujednoliconymi w skali międzynarodowej klauzulami kontraktowymi, czyli np. INCOTERMS. Ułatwiają one i przyspieszają zawieranie umów oraz dają większą gwarancję prawidłowości obrotu handlowego niż indywidualnie ustalone warunki dostaw. W znaczący sposób redukują nieporozumienia wynikające z braku precyzyjnej znajomości praktyk handlowych oraz określają odpowiedzialność każdej ze stron w sposób prosty, bezpieczny i zrozumiały. A zatem reguły INCOTERMS opisują czynności, koszty i ryzyko związane z dostawą towaru od sprzedających do kupujących.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z warunkami DDP (Delivered Duty Paid – dostarczone, cło opłacone), Spółka ponosić będzie wszelkie ryzyka utraty lub uszkodzenia towaru do momentu jego dostawy. Bierze również odpowiedzialność za opłatę ceł i obowiązujących podatków. Natomiast ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru przechodzi na kupującego dokładnie od momentu dostarczenia towarów w ustalone miejsce.

W związku z opisanymi wyżej zasadami dokonywania przez Spółkę transakcji eksportu towarów należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dokonanie dostawy towaru nastąpi z chwilą dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia.

W świetle powyższych okoliczności, momentem, w którym dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji momentem powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów przy określonych warunkach DDP będzie moment dostarczenia towarów do miejsca jego przeznaczenia do Klienta na terytorium UK.

Ad 3.

Aktem prawnym regulującym kwestie związane z JPK jest ustawa o VAT (art. 109) oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze. Elementy JPK_VAT określa Rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, zmienione Rozporządzeniem Ministra Finansów z 1 kwietnia 2020 r. oraz Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2020 r. a także opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK_VAT, w formie JPK_V7M i JPK_V7K (Broszura informacyjna Ministerstwa Finansów z czerwca 2020 r.).

W obowiązującej od 1 października 2020 r. deklaracji elektronicznej JPK_VAT w formie JPK_V7M, wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie, w tym również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Skoro Spółka spełni warunki eksportu (art. 2 pkt 8 ustawy VAT) powinna zatem wykazywać w ewidencji sprzedaży (art. 109 ustawy o VAT) dostawę Towarów dokonaną na rzecz Klienta na terytorium UK na warunkach DDP jako sprzedaż eksportową ze stawką 0%.

Zdaniem Spółki, dokonując eksportu Towarów, o którym mowa w pytaniu 1 – Spółka (A.) z NIP PL, na podstawie posiadanego kompletu dokumentów:

-wystawiona dla celów transportu, odprawy celnej eksportowej w Polsce i odprawy celnej importowej w UK faktura pro forma,

-dokument potwierdzający wywóz Towarów (IE-599),

-dokument potwierdzający dokonanie procedury importowej w UK,

-faktura sprzedaży krajowa brytyjska wystawiona przez Spółkę (A.) z NIP UK na rzecz Klienta B Ltd. ze stawką 20% VAT brytyjską,

będzie miała prawo i obowiązek wykazywać w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ustawy o VAT, przedmiotową sprzedaż jako eksport ze stawką 0% wskazując jako kontrahenta B Ltd.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wnioskujest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 4 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).

Zatem, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

a)musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

b)towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

c)wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, oraz w wyniku tej dostawy wysłanie lub transport towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy), towar opuszcza terytorium kraju w celu dostarczenia go do kraju trzeciego. Przy czym, nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. Jedną z czynności, która korzysta z obniżonej stawki podatku od towarów i usług jest eksport towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 ustawy:

W myśl art. 41 ust. 6, 7, 8, 9 i 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie posiada wymaganych dokumentów potwierdzających dokonanie eksportu, nie ma prawa do opodatkowania tych transakcji stawką podatku VAT w wysokości 0%. W tej sytuacji jest obowiązany opodatkować tę dostawę przy zastosowaniu stawki właściwej dla dostawy krajowej.

Istotne jest, że w myśl art. 41 ust. 9 ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument. A zatem w sytuacji gdy faktycznie doszło do eksportu towarów z Polski a podatnik otrzymał dokumenty potwierdzające wywóz towarów w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 art. 41 ustawy, wówczas ma on prawo do korekty podatku VAT i zastosowania ponownie stawki podatku w wysokości 0%, z uwzględnieniem przepisów dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W kwestii eksportu towarów wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12 orzekając, że: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W powyższej uchwale stwierdzono również, „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a) u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego nie wynika, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest spółką prowadzącą działalność w zakresie (...). Spółka kupuje wyroby od dostawcy z Korei Płd. Wyroby trafiają do magazynu Spółki w Polsce, gdzie podlegają kontroli jakości, przepaletowaniu, etc. Część tych wyrobów (dalej: Towary) Spółka sprzedaje do odbiorcy w Wielkiej Brytanii (dalej: UK) – do firmy C, która przyjmuje od Spółki Towar na warunkach DAP i jest importerem, tj. wprowadza te wyroby na rynek brytyjski. Produkty Spółki są sprzedawane do Wielkiej Brytanii ze stawką podatku VAT 0% (eksport). Firma C odsprzedaje Produkty Spółki do innej firmy brytyjskiej B Ltd. W ramach optymalizacji kosztów, Wnioskodawca planuje dokonywać dostawy Towarów bezpośrednio na rzecz B, kontrahenta (dostawy B2B) z Wielkiej Brytanii, na warunkach DDP (Delivery Duty Paid). Oznacza to, że Spółka odpowiedzialna będzie zarówno za dokonanie odprawy eksportowej za pośrednictwem wybranej agencji celnej w Polsce, jak i za przeprowadzenie procedury importowej Towarów eksportowanych przez nią do UK przy pomocy agencji celnej z UK. Towary nie będą transportowane bezpośrednio od dostawcy z Korei Południowej do nabywcy w Wielkiej Brytanii. Spółka będzie kupować wyroby od dostawcy z Korei Płd. a wyroby trafią do magazynu Spółki w Polsce, gdzie będą podlegać kontroli jakości, przepaletowaniu, etc. Część tych wyrobów (dalej: Towary) Spółka będzie sprzedawać do odbiorcy w Wielkiej Brytanii (dalej: UK). Dostawa Towarów do kontrahenta z Wielkiej Brytanii, będzie miała charakter ciągły i nieprzerwany – tj. będzie się odbywała bezpośrednio z magazynu Spółki w Polsce do magazynu kontrahenta na podstawie złożonego przez B zamówienia, w którym określone zostaną szczegółowe zasady dostawy Towarów (w tym: ilość, wartość) i zasady rozliczeń z tego tytułu. Dostawa Towarów będzie dokonywana zgodnie z regułą DDP Magazyn B (Delivered and Duty Paid – dostarczone, cło opłacone). Zgodnie z tą regułą sprzedawca jest zobowiązany do dostarczenia towaru w określonym miejscu na środku transportu oraz poniesienia kosztów transportu. Sprzedawca ponosi też koszty odprawy celnej. Rozładunek towaru należy do kupującego. Przejście ryzyka następuje z chwilą postawienia towaru do dyspozycji kupującego w umówionym miejscu – planowanym miejscem dostawy jest magazyn B na terytorium Wielkiej Brytanii. Towar zostanie pozostawiony do dyspozycji kupującego w jego magazynie – nastąpi wtedy przeniesienie prawa do rozporządzania tymi Towarami jak właściciel na kupującego. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka zakłada, iż będzie każdorazowo w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wywóz poza terytorium UE Towarów na rzecz Klienta z UK.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy bezpośrednią sprzedaż Towarów na rzecz Klienta z UK (dostawy B2B) Spółka powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, opodatkowaną według 0% stawki VAT, przy spełnieniu ustawowych warunków.

Z informacji podanych przez Wnioskodawcę wynika, że Spółka nabywa Towary od dostawcy w Korei Południowej. Następnie, na podstawie złożonego zamówienia, część tych Towarów Spółka będzie sprzedawać do odbiorcy z Wielkiej Brytanii (B). Wnioskodawca wskazał, że Towary nie będą transportowane bezpośrednio od dostawcy z Korei Południowej do nabywcy z Wielkiej Brytanii. Ww. Towary będą transportowane przez Wnioskodawcę do Jego magazynu w Polsce, gdzie będą podlegać kontroli jakości, przepaletowaniu itd. Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy w świetle powołanego orzecznictwa oraz cytowanych przepisów należy w pierwszej kolejności wskazać, że przemieszczenie (wywóz) Towarów z Polski do magazynu kontrahenta w Wielkiej Brytanii nastąpi do konkretnego nabywcy (B), znanego na moment rozpoczęcia transportu tych towarów, w wyniku złożonego przez tego nabywcę zamówienia. Towary będą transportowane przez Wnioskodawcę z Polski do wskazanego przez kontrahenta jego magazynu, znajdującego się w Wielkiej Brytanii.

Zatem transport towarów rozpoczynający się na terytorium kraju będzie następował w ramach dostawy na rzecz kupującego, znanego w momencie rozpoczęcia wysyłki, w celu przeniesienia na tego nabywcę prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. W takim przypadku, gdy towary są wysyłane do skonkretyzowanego odbiorcy poza terytorium kraju w ramach dostawy z Polski, nie można uznać, że służą one działalności gospodarczej dostawcy poza terytorium Polski. Towary te nie są już przedmiotem żadnej innej transakcji wykonanej przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowej sprawie należy zatem uznać, że dostawa towarów przemieszczanych z Polski do Wielkiej Brytanii, na zamówienie ustalonego z góry nabywcy, stanowić będzie transakcję dokonywaną przez Wnioskodawcę z terytorium Polski, jako kraju rozpoczęcia wysyłki, która kończyć się będzie dostarczeniem towarów ostatecznemu nabywcy – w kraju trzecim, tj. w Wielkiej Brytanii. Przy czym fakt, iż zgodnie z ustalonymi warunkami dostaw (INCOTERMS DDP) – jak wskazał Wnioskodawca – przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na kupującego będzie następowało w magazynie nabywcy – nie może przesądzać o tym, że w opisanej sprawie będziemy mieć do czynienia z przemieszczeniem towarów własnych w ramach przedsiębiorstwa, a następnie ze sprzedażą towarów znajdujących się w magazynie kontrahenta na terytorium Wielkiej Brytanii.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że opisane transakcje sprzedaży towarów na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii (B) będą stanowiły eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby Wnioskodawca mógł opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - musi posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym, zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

Wnioskodawca wskazał, że na potwierdzenie wywozu Towarów z Polski poza UE, będzie posiadać m.in.: wystawioną dla celów transportu, odprawy celnej eksportowej w Polsce i odprawy celnej importowej w UK fakturę pro forma, oraz dokument potwierdzający wywóz Towarów (IE-599). Wywóz Towarów poza terytorium UE będzie zatem potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Ponadto, Spółka będzie posiadać dokumenty potwierdzające wywóz Towarów poza terytorium UE, z których będzie wynikać tożsamość Towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu, a dokumenty te Wnioskodawca będzie posiadać w terminie, o którym mowa w art. 41 ust. 6 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie miał prawo zastosować stawkę VAT w wysokości 0% przewidzianą dla eksportu towarów.

W związku z powyższym, bezpośrednią sprzedaż Towarów na rzecz Klienta z UK (dostawy B2B) Spółka powinna rozpoznać jako eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, opodatkowaną według 0% stawki VAT, z uwagi na spełnienie ustawowych warunków, w tym posiadanie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy obowiązek podatkowy z tytułu dokonanego przez Niego eksportu Towarów powstanie w momencie dostarczenia Towarów do miejsca jego przeznaczenia na terytorium UK.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego w eksporcie towarów stosuje się te same zasady jak przy krajowej dostawie towarów. Zatem w analizowanej sprawie, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania eksportu towarów.

Przechodząc do kwestii objętej zakresem zadanego pytania należy zauważyć, że dla celów powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dokonanie czynności (dostawy towarów lub wykonania usługi) następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, w wyniku którego podmiot ten uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. Odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie – w istocie rzeczy – praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

Należy wskazać, że reguły INCOTERMS (International Commercial Terms), tj. zbiór międzynarodowych reguł, określających warunki sprzedaży, których stosowanie jest szeroko przyjęte na całym świecie. Reguły te regulują kwestie podziału kosztów, ryzyka oraz obowiązków pomiędzy sprzedającym i kupującym, związanych z dostawą towaru w handlu międzynarodowym. W każdym kontrakcie handlowym niezbędne jest ustalenie, która ze stron tego kontraktu – kupujący czy sprzedający – zajmie się organizacją transportu towaru, poniesie jego koszty, a także ryzyko z nim związane. Aby uniknąć każdorazowego uzgadniania szczegółów kontraktu w tym zakresie, można dla ułatwienia posłużyć się typowymi, ujednoliconymi w skali międzynarodowej klauzulami kontraktowymi, czyli np. INCOTERMS. Ułatwiają one i przyspieszają zawieranie umów oraz dają większą gwarancję prawidłowości obrotu handlowego niż indywidualnie ustalone warunki dostaw. W znaczący sposób redukują nieporozumienia wynikające z braku precyzyjnej znajomości praktyk handlowych oraz określają odpowiedzialność każdej ze stron w sposób prosty, bezpieczny i zrozumiały. Zatem reguły INCOTERMS opisują czynności, koszty i ryzyko związane z dostawą towaru od sprzedających do kupujących.

Wnioskodawca wskazał, że dokonywane przez Niego dostawy Towarów realizowane będą na warunkach INCOTERMS DDP. Zatem w celu odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy konieczne staje się ustalenie momentu dokonania dostawy na warunkach INCOTERMS DDP w eksporcie towarów. W analizowanej sprawie, Spółka będzie zobowiązana do dostarczenia Towarów w określone miejsce na środku transportu oraz poniesienia kosztów transportu. Sprzedawca ponosi też koszty odprawy celnej. Rozładunek Towarów należy do kupującego. Przejście ryzyka następuje z chwilą postawienia Towarów do dyspozycji kupującego w umówionym miejscu – planowanym miejscem dostawy jest magazyn Bna terytorium Wielkiej Brytanii. Towary zostaną pozostawione do dyspozycji kupującego w jego magazynie – nastąpi wtedy przeniesienie prawa do rozporządzania tymi Towarami jak właściciel na kupującego.

W związku z opisanymi wyżej zasadami dokonywania przez Wnioskodawcę transakcji eksportu Towarów należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dostawa Towarów będzie następować z chwilą dostarczenia tych Towarów do miejsca przeznaczenia.

W świetle powyższych okoliczności, momentem, w którym dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji momentem powstania obowiązku podatkowego w eksporcie Towarów przy określonych warunkach DDP, będzie moment dostarczenia towarów do miejsca ich przeznaczenia do Kontrahenta na terytorium UK.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również wskazania, czy przy eksporcie Towarów, przy spełnionych określonych warunkach dostawy DDP i spełnionych warunkach eksportu, Spółka będzie zobowiązana do wykazywania tej transakcji w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ustawy, jako transakcji eksportowej, opodatkowanej 0% stawką podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 99 ust. 7c ustawy:

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Według art. 99 ust. 11c ustawy:

Stosownie do art. 99 ust. 13a i 13b ustawy:

W myśl art. 109 ust. 3 ustawy:

Zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy:

Kwestie danych jakie należy wykazywać w składanych deklaracjach reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.) – dalej: „rozporządzenie”.

Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, które stanowią o upoważnieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego:

·szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy (zgodnie z treścią art. 99 ust. 13b ustawy);

·szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji (w myśl art. 109 ust. 14 ustawy).

Na podstawie § 4 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:

Z powyższych przepisów wynika, że w deklaracji podatkowej należy wykazać m.in. sprzedaż, która ma miejsce poza terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z pkt 4.1 Objaśnień co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposobu wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy, zwanych dalej: „Objaśnieniami”, będących załącznikiem do rozporządzenia w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług:

Jak już wcześniej wyjaśniono, sprzedając Towary na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca będzie dokonywać eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy, który Spółka ma prawo opodatkować stawką VAT w wysokości 0%. Jednocześnie, ww. transakcje dostawy Towarów będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju i powinny zostać ujęte w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji, stosownie do przepisów art. 109 ustawy.

W konsekwencji, w związku z dokonanym przez Wnioskodawcę eksportem Towarów, przy określonych warunkach dostawy DDP Spółka będzie zobowiązana do wykazywania tej transakcji w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 109 ustawy, jako transakcji eksportowej opodatkowanej stawką VAT w wysokości 0%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności oceny prawidłowości dokumentowania przez Spółkę dostaw Towarów realizowanych na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii (B).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).