Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2023 r., Szef Krajowej Administracji Skarbowej, sygn. DOP10.841.4.4.2023

Skutki podatkowe zawarcia umów pożyczek przeznaczonych na budowę budynku dla celów działalności naukowej, szkolnej oraz oświatowej i na nabycie wyposażenia (w tym środków trwałych), stanowiącego pomoce naukowe i dydaktyczne.

Zmiana interpretacji indywidualnej

W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 7 marca 2018 r., nr 0111-KDIB4.4014.24.2018.2.BB, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu^[1] wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2018 r., uzupełnionym 21 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek przeznaczonych na budowę budynku dla celów działalności naukowej, szkolnej oraz oświatowej i na nabycie wyposażenia (w tym środków trwałych), stanowiącego pomoce naukowe i dydaktyczne – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Do Dyrektora KIS wpłynął wniosek fundacji o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek. W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 7 lutego 2018 r., znak: 0111-KDIB4.4014.24.2018.1 wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 21 lutego 2018 r.

Treść wniosku była następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest fundacją, której celem (zgodnie ze statutem) jest:

1)ochrona i promocja zdrowia;

2)opieka i pomoc społeczna, w szczególności prowadzenie wszelkich działań na rzecz lepszej i bardziej efektywnej opieki i pomocy społecznej w tym zwłaszcza na rzecz osób niepełnosprawnych, przewlekle chorych i osób w podeszłym wieku;

3)działalności na rzecz osób niepełnosprawnych;

4)upowszechnianie wolontariatu, w szczególności w zakresie osób w podeszłym wieku;

5)prowadzenie działalności humanitarnej i prorozwojowej oraz przeciwdziałanie wykluczeniu społecznemu;

6)wspieranie rozwoju gospodarki i nauki, w tym wspieranie programów i inicjatyw prorozwojowych z zakresu dziedzin ekonomii, rozwoju przedsiębiorczości, medycyny nauk humanistycznych, oraz nauk społecznych;

7)wspieranie rozwoju przedsiębiorczości ze szczególnym uwzględnieniem segmentu średnich i małych przedsiębiorstw;

8)prowadzenie działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych;

9)krzewienie nauki, edukacji, oświaty i wychowania.

Fundacja (dalej zamiennie Wnioskodawca) zamierza zaciągnąć pożyczki od osób fizycznych na działalność statutową. Wartość pożyczek przekroczy 5.000,00 zł od jednej osoby w ciągu 3 kolejnych lat kalendarzowych oraz wartość 25.000,00 zł od wielu podmiotów, w okresie trzech kolejnych lat kalendarzowych, w związku z powyższym zaciągnięte pożyczki nie będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 9 ust. 10 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Fundacja nie posiada statusu OPP, z uwagi na powyższe nie będzie mogła skorzystać także ze zwolnienia na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zaciągnięte pożyczki mają być przeznaczone na realizację celów statutowych Fundacji w zakresie krzewienia nauki, edukacji i oświaty.

W ramach opisanego celu Fundacja zamierza wybudować budynek do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej oraz go wyposażyć. Z pożyczonych środków planuje też nabyć środki trwałe oraz wyposażenie niestanowiące środków trwałych potrzebne do wykonywania działalności naukowej, szkolnej i oświatowej. Rzeczy te będą stanowiły pomoce naukowe i dydaktyczne.

Jednocześnie wskazana we wniosku pożyczka nie będzie podlegała przepisom dotyczącym podatku od towarów i usług i nie będzie z podatku od towarów i usług zwolniona.

Pytanie:

Czy pożyczki, które zamierza zaciągnąć Fundacja nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie

Zdaniem Fundacji opisane we wniosku o interpretacje planowane pożyczki nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, ponieważ pożyczki te zostaną przeznaczona na cele statutowe Wnioskodawcy w zakresie krzewienia nauki, edukacji i oświaty. Chcąc zrealizować ten cel Fundacja zamierza wybudować budynek, który będzie wykorzystywany do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej. To właśnie na budowę oraz wyposażenie budynku zostaną wydatkowane pieniądze uzyskane z pożyczek. Ponadto, Fundacja zamierza nabyć niezbędne środki trwałe oraz wyposażenie nie stanowiące środków trwałych potrzebne do wykonywania działalności naukowej, szkolnej i oświatowej.

W związku z powyższym - zdaniem Fundacji - zaciągnięcie ww. pożyczek uznać należy za czynność cywilnoprawną w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, które na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2018 r., nr 0111-KDIB4.4014.24.2018.2.BB uznał stanowisko Fundacji w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji:

•w części dotyczącej pożyczek przeznaczonych na budowę budynku dla celów działalności naukowej, szkolnej oraz oświatowej – za nieprawidłowe,

•w części dotyczącej pożyczek przeznaczonych na nabycie wyposażenia (w tym środków trwałych), stanowiącego pomoce naukowe i dydaktyczne – za prawidłowe.

Wskazał przy tym, iż celem ustawodawcy przy wprowadzaniu przepisu z art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy PCC było objęcie wyłączeniem jedynie tych czynności cywilnoprawnych, które dokonywane są bezpośrednio w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. Przy czym sprawami takimi będą wyłącznie te, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione właśnie w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy, czyli w następujących aktach prawnych:

1)ustawie z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U z 2017 r., poz. 59, ze zm.),

2)ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2017 r., poz. 2198, ze zm.),

3)ustawie z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2017 r., poz. 2183, ze zm.),

4)ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2017 r., poz. 1869, ze zm.).

W ocenie Dyrektora KIS analiza przepisów przywołanych wyżej ustaw prowadzi do wniosku, że brak jest bezpośredniego związku między zaciągnięciem pożyczek w celu wybudowania budynku do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej a realizacją celów określonych w ustawie Prawo oświatowe czy w ustawie o systemie oświaty, aby umowy pożyczki mogły korzystać z wyłączenia od podatku w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

W świetle przepisów ww. ustaw, do zadań należących do działalności naukowej, szkolnej i oświatowej nie można zaliczyć zaciągnięcia pożyczek w celu wybudowania budynku do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej. Zatem, w takim przypadku, zastosowanie wyłączenia od podatku od czynności cywilnoprawnych prowadziłoby do nieuzasadnionej, rozszerzającej wykładni przepisu art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto Dyrektor KIS wskazał, że w analizowanej sprawie nie można zastosować również wyłączenia, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ pożyczki, które zamierza zaciągnąć Fundacja nie będą podlegały przepisom dotyczącym podatku od towarów i usług i nie będą z podatku od towarów i usług zwolnione.

Końcowo organ przyjął zatem, że omawiane umowy pożyczki w części, w której będą przeznaczone na wybudowanie budynku do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast odnosząc się do planowanych pożyczek, przeznaczonych na nabycie – jak to opisano we wniosku – środków trwałych oraz wyposażenia nie stanowiącego środków trwałych, które to rzeczy będą stanowiły pomoce naukowe i dydaktyczne Dyrektor KIS stwierdził, że są to czynności cywilnoprawne bezpośrednio związane ze sprawami nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

W efekcie - mając na względzie cytowany już art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz opis zdarzenia przyszłego – przyjął, że planowane pożyczki w części, w której będą przeznaczone na nabycie środków trwałych oraz wyposażenia, stanowiących pomoce naukowe i dydaktyczne nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określają przepisy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych^[2].

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy PCC:

Podatkowi podlegają:

1) następujące czynności cywilnoprawne:

(…)

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 1a ustawy PCC:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje:

1) z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej;

1a) z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy; z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zaś na podstawie art. 4 pkt 7 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży:

(…)

7) przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego - na biorącym pożyczkę lub przechowawcy.

Z powołanych przepisów wynika, że umowa pożyczki podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek uiszczenia podatku ciąży na biorącym pożyczkę.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że w ww. ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest jednak wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

I tak w myśl art. 2 pkt 4 ustawy PCC:

Nie podlegają podatkowi:

(…)

4) czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

–umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

–umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Podkreślenia wymaga, że o przywołanym wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje to, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona.

Jak wynika z treści wniosku, pożyczki, które zamierza zaciągnąć Fundacja nie będą podlegały przepisom dotyczącym podatku od towarów i usług i nie będą z podatku od towarów i usług zwolnione. Tym samym w sprawie nie można zastosować ww. wyłączenia.

Przechodząc kolejno do analizy powołanego przez Fundację art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy PCC wskazać należy, że zgodnie z tym przepisem:

Nie podlegają podatkowi:

1) czynności cywilnoprawne w sprawach:

(…)

f) nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia (…).

Jako, że pojęcie „sprawa” ma charakter ogólny, to należy przyjąć, że ww. uregulowanie nie będzie dotyczyło tylko spraw, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy. Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora KIS, jakoby zwrot "w sprawach" miał być definiowany wyłącznie przez normy prawne zawarte w ustawach i innych aktach prawnych z gałęzi prawa regulującej sprawy szkolnictwa czy oświaty.

Ustawodawca opisując wyłączenie dla czynności w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej nie odwołał się do przepisów konkretnych ustaw, jak to uczynił przykładowo w art. 2 pkt 1 lit. b, g, h oraz j ustawy PCC. Skoro tego nie zrobił, to uznać trzeba, że jego wolą było objęcie wyłączeniem z podatku od czynności cywilnoprawnych wszelkich spraw z zakresu szkolnictwa, nauki i oświaty pozaszkolnej, a nie jedynie tych, które ujęte są w aktach regulujących tę materię.

Tak np. wskazał NSA w wyroku z 9.05.2019 r. II FSK 2045/17:

„Przyznać należy rację Sądowi pierwszej instancji, że czynności cywilnoprawne związane zarówno z funkcjonowaniem podmiotu realizującego zadania z zakresu ustawy o systemie oświaty, jak i kształceniem, nauczaniem mieszczą się w zakresie czynności wyłączonych z opodatkowania. Skoro ustawodawca opisując wyłączenie z opodatkowania dla czynności w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej nie odwołał się do przepisów konkretnych ustaw, to potwierdza to szeroki charakter zastosowanego wyłączenia nieograniczony jedynie do kwestii wskazanych w ustawach regulujących dane zagadnienie np. ustawy o systemie oświaty. Gdyby celem ustawodawcy było ograniczenie analizowanego wyłączenia z opodatkowania do czynności określonych w przepisach odrębnych aktów prawnych to ustawodawca z pewnością uczyniłby to, tak jak m.in. w art. 2 pkt 1 lit. b, g, h u.p.c.c. Skoro jednak analizowane wyłączenie z opodatkowania nie zawiera tego rodzaju ograniczenia, to zasadne jest stanowisko, że zakres tego wyłączenia należy określić przede wszystkim w drodze wykładni gramatycznej. Jak wynika z definicji terminu "szkolnictwo" (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.) to ogół szkół i ich organizacja, całokształt zagadnień związanych ze szkołą i nauczaniem. Niewątpliwie w tak sformułowanej definicji szkolnictwa mieszczą się wszystkie opisane we wniosku o wydanie interpretacji działania dokonywane przez stronę skarżącą, w tym rozbudowa i modernizacja budynku szkoły. Oczywistym jest, że uzyskanie właściwego poziomu szkolnictwa i edukacji wymaga zapewnienia szkołom odpowiednich budynków i pomieszczeń, które będą mogły spełniać cele oświatowe, gdyż prowadzenie procesu kształcenia w odpowiednio przystosowanym budynku szkolnym znajdującym się w należytym stanie oraz w funkcjonalnych salach lekcyjnych ma bezpośredni wpływ na jakość i poziom nauczania oraz na funkcjonowanie danej placówki. Z uwagi na powyższe, pożyczka mająca pokryć wydatki na rozbudowę szkoły jest czynnością cywilnoprawną dokonaną w sprawach szkolnictwa.” (por. wyrok WSA z 21.03.2018 r. III SA/Wa 1807/17).

Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 17.11.2021 r.III FSK 167/21:

„W artykule 2 pkt 1 lit. f). ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych prawodawca wskazał czynności cywilnoprawne, które – mimo zaliczenia ich do przedmiotu opodatkowania – nie podlegają temu podatkowi. Przepis ten normuje wyłączenie od opodatkowania. W świetle wskazanego przepisu czynności cywilnoprawne w sprawach oświaty pozaszkolnej to takie czynności, których celem jest sfinansowanie i polepszenie jakości funkcjonowania oświaty pozaszkolnej. Prawodawca wskazuje zatem sytuacje, które pomimo istnienia stanu faktycznego i prawnego powodującego powstanie obowiązku uiszczenia określonej daniny publicznej nie podlegają, przy spełnieniu określonych warunków, temu obciążeniu, zaś jednym z rodzajów czynności podlegających wyłączeniu od opodatkowania są czynności cywilnoprawne w sprawach m.in. oświaty pozaszkolnej. Prawodawca nie definiuje tego, co można uznać za "sprawy" w wymienionych przez niego dziedzinach. Dokonując wykładni tego przepisu, należy jednak mieć na względzie, że odnosi się on do czynności cywilnoprawnych podlegających co do zasady opodatkowaniu. Czynnością cywilnoprawną wyłączoną spod opodatkowania może być zatem każda z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli została dokonana w sprawach wymienionych w tym przepisie. Czynności cywilnoprawne podlegające opodatkowaniu nie polegają bowiem wprost na finansowaniu działalności np. w zakresie oświaty pozaszkolnej. Cel ich dokonania musi jednak pozostawać z związku z tego rodzaju działalnością. Związek taki będzie istniał wówczas, gdy dokonanie tych czynności, w konkretnym przypadku zawarcie umowy pożyczki, umożliwia lub jest warunkiem realizacji sprawy oświaty pozaszkolnej.”

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Fundacja zamierza zaciągnąć pożyczki od osób fizycznych na działalność statutową. Wartość pożyczek przekroczy 5.000,00 zł od jednej osoby w ciągu 3 kolejnych lat kalendarzowych oraz wartość 25.000,00 zł od wielu podmiotów, w okresie trzech kolejnych lat kalendarzowych. Celem, na który będą przeznaczone pożyczone środki będzie krzewienie nauki, edukacji i oświaty. W ramach tego celu Fundacja zamierza m.in. wybudować budynek do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej, oraz go wyposażyć. Planuje bowiem nabyć środki trwałe oraz wyposażenie niestanowiące środków trwałych potrzebne do wykonywania działalności naukowej, szkolnej i oświatowej. Celem statutowym Fundacji jest m.in. krzewienie nauki, edukacji, oświaty i wychowania, a otrzymane pożyczki zostaną przeznaczona na realizację opisanych celów statutowych.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego, Wydawnictwa Naukowego PWN S.A. (https://sjp.pwn.pl/sjp/oswiata;2496957.html) „oświata” to proces kształcenia, upowszechnienia wiedzy i kultury w społeczeństwie. Termin „szkolnictwo” wg ww. publikacji (https://sjp.pwn.pl/szukaj/szkolnictwo.html) to całokształt zagadnień związanych ze szkołą i nauczaniem. Z kolei zwrot „edukacja” oznacza wychowanie, wykształcenie (https://sjp.pwn.pl/sjp/edukacja;2555998.html).

W konsekwencji wskazane we wniosku o wydanie interpretacji działania planowane przez Fundację w postaci wybudowania budynku do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej oraz jego wyposażenie w środki i pomoce dydaktyczne należą do spraw związanych z nauką, szkolnictwem i oświatą pozaszkolną. Nie budzi wątpliwości, że uzyskanie odpowiedniego poziomu nauki, oświaty (w tym edukacji) czy wychowania wymaga zapewnienia podmiotom podejmującym działania w tym zakresie odpowiednich obiektów, urządzeń i wyposażenia, które umożliwią realizację celów związanych z nauką, szkolnictwem, oświatą i wychowaniem. Prowadzenie procesów naukowych, czy wychowawczych w odpowiednio przystosowanych obiektach znajdujących się w należytym stanie ma bezpośredni wpływ na jakość i poziom kształcenia, wychowania oraz funkcjonowania oświaty.

Należy w konsekwencji uznać, że zaciągnięcie opisanych we wniosku pożyczek będzie czynnością cywilnoprawną "w sprawie nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej" - w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. f ustawy PCC. Pomiędzy tą czynnością a sprawą z zakresu nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej istnieje bowiem wyraźny związek, choćby tylko w znaczeniu pośrednim. Związek taki istnieje, gdy dokonanie czynności, w tym przypadku zaciągnięcie pożyczek przeznaczonych na wybudowanie budynku do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej oraz jego wyposażenie w środki i pomoce dydaktyczne, w ogóle umożliwia lub jest warunkiem realizacji sprawy z zakresu nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

Ustawodawca, normując w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy przedmiotowe wyłączenie z obowiązku zapłaty podatku w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, nie określił szczegółowo zakresu tego wyłączenia. Dlatego, uwzględniając ogólną zasadę prawa podatkowego, wedle której przepisy dotyczące wyłączeń i zwolnień podatkowych, jako stanowiące odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, trzeba zaakceptować pogląd, że celem ustawodawcy było objęcie ww. wyłączeniem wszystkich czynności cywilnoprawnych, które dokonywane są w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

W świetle powyższego, planowane zaciągnięcie przez Fundację przedmiotowych pożyczek - o ile będzie dokonane na wybudowanie budynku do celów działalności naukowej, szkolnej i oświatowej oraz jego wyposażenie w środki i pomoce dydaktyczne - nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy PCC.

W związku z tym stanowisko Fundacji w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w całości prawidłowe.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 7 marca 2018 r., nr 0111-KDIB4.4014.24.2018.2.BB wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Wnioskodawca przedstawił we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

•Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

•Ponosicie Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

•Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Państwa we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego)o, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

•Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

•Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Państwa do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

•Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, mogą Państwo nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Państwu zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

•Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Państwa do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Państwo wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

•Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Państwo do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

•Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw^[3] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[4]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

^[1] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), dalej „Ordynacja podatkowa”.

^[2] Dz. U. z 2017 r., poz. 1150, zwanej dalej „ustawą PCC”.

^[3] Dz. U. poz. 2193.

^[4] Dz. U. z 2023 r. poz. 259