Interpretacja indywidualna z dnia 17 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.304.2023.3.AS

Przeniesienie własności oraz prawa użytkowania wieczystego działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wywłaszczenie działek nr 3 i 2 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Działka nr 1 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast dostawa działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 oraz 13 nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT i jest opodatkowana tym podatkiem.

Interpretacja indywidualna– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 – jest prawidłowe oraz w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dostawy działek nr 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek w drodze wywłaszczenia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 31 sierpnia 2023 r. (wpływ 4 września 2023 r.) oraz pismem z 14 września 2023 r. (wpływ 19 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) (dalej „Gmina”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40) jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje powyższe czynności samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Od stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi Gminy.

14 września 2022 r. Wojewoda (…) wydał decyzję nr (…) znak: (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn.: (…), której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja stała się ostateczna na mocy decyzji Ministra Rozwoju i Technologii z 30 marca 2023 r. znak: (…).

Gmina otrzymała odszkodowanie od Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w związku z przejęciem gruntów gminnych (13 działek) pod budowę drogi krajowej (…) na odcinku (...).

1) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 11 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości o powierzchni (...) ha, oznaczonej jako działka nr 1 w łącznej kwocie (…) zł – wpłata (w tym wartość prawa własności nieruchomości (…) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (…) zł). Na kwotę (…) zł składa się wartość gruntu w wysokości (…) zł, wartość składników budowlanych w kwocie (…) zł oraz wartość składników roślinnych w kwocie (…) zł. Składniki budowlane, za które przysługuje Gminie odszkodowanie znajdujące się na działce to: droga o nawierzchni asfaltowej o pow. (…) m², za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: przepust betonowy o śr. (…) i dł. (…) m, wjazdy o nawierzchni z kostki brukowej o pow. (…) m², wjazdy o nawierzchni betonowej i pow. (…) m², przepust betonowy o śr. (…) m i dł. (…) m. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego.

2) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie:

- z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 2 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Działka jest niezabudowana, użytkowana jako droga dojazdowa utwardzona kamieniem, za którą przysługuje Gminie odszkodowanie. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego.

- z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 8 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Na kwotę (...) zł składa się wartość gruntu w wysokości (...) zł, wartość składników budowlanych w kwocie (...) zł oraz wartość składników roślinnych w kwocie (...) zł. Składniki budowlane znajdujące się na działce, za które przysługuje Gminie odszkodowanie to: ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach wraz z bramą i furtką w ramach stalowych, droga oraz plac utwardzony kamieniem. Składniki, za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, słup elektroenergetyczny ze skrzynką oraz hydrant za zasuwą wodną. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego.

3) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 11 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 9 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Na kwotę (...) zł składa się wartość gruntu w wysokości (...) zł, wartość składników budowlanych w kwocie (...) zł. Składniki budowlane znajdujące się na działce, za które Gminie przysługuje odszkodowanie to: ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach stalowych o wys. (...) m i dł. (...) m, bramą i furtką z elementów stalowych w ramach stalowych, nawierzchnia z kostki brukowej o pow. (…) m², za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: ogrodzona przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została objęta decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego.

4) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 4, o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka 5 oraz o powierzchni (...) oznaczonej jako działka 10 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata (w tym składniki roślinne (...) zł). Ww. działki są własnością Gminy i są użytkowane wieczyście przez prywatne przedsiębiorstwo. Działki są niezabudowane, ze składnikami roślinnymi. Działki są objęte planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z jego zapisami znajdują się w następujących terenach.

- działka nr 4 – teren zabudowy usługowej oraz obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (ok. 90% działki), tereny drogi publicznej lokalnej – klasy L (ok. 10% pow. działki),

- działka nr 5 – teren drogi publicznej głównej przyspieszonej-klasy GP (ok.400/0 pow. działki), tereny zabudowy usługowej oraz obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (ok. 43% pow. działki), tereny zabudowy usługowej (ok. 13% pow. działki), tereny drogi publicznej lokalnej – klasy L (ok. 4% pow. działki),

- działka nr 10 – teren drogi publicznej głównej przyspieszonej klasy GP (ok. 55% pow. działki), tereny zabudowy usługowej oraz obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (ok. 34% pow. działki), tereny zieleni naturalnej (ok. 6% pow. działki), tereny lasów (ok. 5% pow. działki).

5) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (…) orzeczono o przyznaniu odszkodowania dla użytkownika wieczystego Gminy za zajęcie nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 11, o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka 12, o powierzchni (...) oznaczonej jako działka 13 oraz o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka 3 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 6 czerwca 2023 r. (w tym wartość prawa użytkowania wieczystego (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Ww. działki są własnością Skarbu Państwa, natomiast Gmina jest użytkownikiem wieczystym. Działki są objęte planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z jego zapisami znajdują się w następujących terenach:

- działka nr 11 – tereny zieleni parkowej oraz sportu (ok. 66% pow. działki), tereny mieszkalnictwa rodzinnego głównie jednorodzinnego (ok. 25% pow. działki) tereny ulic ruchu wolnego (ok. 9% pow. działki). Ponadto działka aktualnie jest porośnięta trawą, użytkowana rolniczo, znajduje się na niej słup i przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna nie będące własnością Gminy.

- działka nr 12 – tereny zieleni parkowej oraz sportu (ok. 71% pow. działki), tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha (ok. 16% pow. działki), tereny mieszkalnictwa rodzinnego głównie jednorodzinnego (ok. 8,50% pow. działki), tereny ulic ruchu wolnego (ok. 4,5% pow. działki). Ponadto, aktualnie działka jest użytkowana rolniczo, porośnięta trawą. Przez działkę przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna, a na działce znajduje się słup, które nie są własności Gminy.

- działka nr 13 – tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha. Aktualnie działka porośnięta trawą. Przez działkę przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna, za którą nie przysługuje Gminie odszkodowanie oraz składniki za które przysługuje odszkodowanie, tj. szlaban o konstrukcji stalowej z dwoma podporami osadzonymi w gruncie o długości (...) m, wjazd o nawierzchni utwardzonej kamieniem (wartość składników budowlanych (…) zł).

- działka nr 3 – tereny zieleni parkowej oraz sportu. Aktualnie porośnięta trawą.

6) Na odstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za zajęcie nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 6 w kwocie (…) zł – wpłata 6 czerwca 2023 r. Działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z jego zapisami jest to teren drogi publicznej głównej przyspieszonej-klasy GP.

7) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za zajęcie nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 7 w kwocie (...) zł – wpłata 6 czerwca 2023 r. Działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z jego zapisami jest teren upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem do zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha. Aktualnie działka jest niezabudowana, porośnięta trawą.

Sposób nabycia ww. działek przez Gminę przedstawia się następująco.

Działka 1 została nabyta w drodze komunalizacji decyzją Wojewody (...) z 16 września 1992 r.

Działka 2 została nabyta Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 17 grudnia 2004 r. z przeznaczeniem pod drogę dojazdową i pompownię ścieków.

Działka 8 została nabyta Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 17 grudnia 2004 r. z przeznaczeniem pod drogę dojazdową i pompownię ścieków.

Działka 9 została nabyta Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 27 lipca 2005 r. z przeznaczeniem pod pompownię ścieków.

Działki 4 i 5 zostały nabyte z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r.

Działka 10 została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r.

Działki 11, 12, 13, 3 zostały nabyte Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 25 lutego 1998 r.

Działka 6 została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r.

Działka 7 została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 15 września 2005 r.

Przy nabyciu ww. działek nie przysługiwało Gminie prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40) jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje powyższe czynności samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Od stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi Gminy.

14 września 2022 r. Wojewoda (…) wydał decyzję nr (...) znak: (...) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn.: (...), której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja stała się ostateczna na mocy decyzji Ministra Rozwoju i Technologii z 30 marca 2023 r. znak: (…).

Gmina otrzymała odszkodowanie od Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w związku z przejęciem gruntów gminnych pod budowę drogi krajowej (...) na odcinku (...).

1) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 11 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 1 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 7 czerwca 2023 r. (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Na kwotę (...) zł składa się wartość gruntu w wysokości (...) zł, wartość składników budowlanych w kwocie (...) zł oraz wartość składników roślinnych w kwocie (...) zł. Jest to działka zabudowana. Składniki budowlane, za które przysługuje Gminie odszkodowanie znajdujące się na działce to: droga o nawierzchni asfaltowej o pow. (...) m² , która spełnia definicję budowli. Składniki budowlane, za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie (odszkodowanie przysługuje osobom fizycznym, które wykonały elementy na własny koszt) to: przepust betonowy o śr. (...) i dł. (...) m, wjazdy o nawierzchni z kostki brukowej o pow. (…) m², wjazdy o nawierzchni betonowej i pow. (…) m², przepust betonowy o śr. (…) m i dł. (…) m, które razem spełniają definicję budowli. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wywłaszczeniu podlega grunt wraz z drogą o nawierzchni asfaltowej. Działka została nabyta w drodze komunalizacji decyzją Wojewody (...) z 16 września 1992 r. Przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego. Droga powstała w 1997 r. Od dnia oddania budowli do użytkowania czyli pierwszego zasiedlenia do dnia zbycia w drodze wywłaszczenia minął okres 2 lat. W stosunku do tych budowli nie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. budowli.

2) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie:

– z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 2 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 7 czerwca 2023 r. (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Działka jest zabudowana, użytkowana jako droga dojazdowa utwardzona kamieniem, za którą przysługuje Gminie odszkodowanie. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wywłaszczeniu podlega grunt wraz z utwardzoną drogą, która nie stanowi budowli lecz urządzenie budowlane wg ustawy Prawo budowlane. Działka została nabyta Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 17 grudnia 2004 r. z przeznaczeniem pod drogę dojazdową i pompownię ścieków. Przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego. Droga powstała przed rokiem 2009. Od dnia oddania drogi do użytkowania do zbycia w drodze wywłaszczenia minął okres 2 lat, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi.

– z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 8 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 7 czerwca 2023 r. (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Na kwotę (...) zł składa się wartość gruntu w wysokości (...) zł, wartość składników budowlanych w kwocie (...) zł oraz wartość składników roślinnych w kwocie (...) zł. Działka jest zabudowana. Składniki budowlane spełniające definicję urządzenia budowlanego wg ustawy Prawo budowlane znajdujące się na działce, za które przysługuje Gminie odszkodowanie to: ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach wraz z bramą i furtką w ramach stalowych i droga oraz plac utwardzony kamieniem, które powstały przed 2009 r. Składniki, za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą (wybudowana w roku 2006), słup elektroenergetyczny ze skrzynką (wybudowany w roku 2004) oraz hydrant za zasuwą wodną (wybudowany w roku 2010), które spełniają definicję budowli. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wywłaszczeniu podlega grunt z urządzeniami budowlanymi będącymi własnością Gminy, czyli tymi za które przysługuje Gminie odszkodowanie. Budowle będące na działce nie stanowią przedmiotu wywłaszczenia. Działka została nabyta Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 17 grudnia 2004 r. z przeznaczeniem pod drogę dojazdową i pompownię ścieków. Przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego. Od dnia oddania urządzeń budowlanych do użytkowania minął okres 2 lat, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych urządzeń.

3) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 11 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 9 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 7 czerwca 2023 r. (w tym wartość prawa własności nieruchomości (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł). Na kwotę (...) zł składa się wartość gruntu w wysokości (...) zł, wartość składników budowlanych w kwocie (...) zł. Działka jest zabudowana. Składniki budowlane spełniające definicję urządzenia budowlanego znajdujące się na działce, za które Gminie przysługuje odszkodowanie to: ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach stalowych o wys. (…) m i dł. (…) m, bramą i furtką z elementów stalowych w ramach stalowych, nawierzchnia z kostki brukowej o pow. (…) m², które powstały w roku 2005. Budowla, za którą nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: ogrodzona przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, która powstała w roku 2005. Wywłaszczeniu podlega grunt z urządzeniami budowlanymi będącymi własnością Gminy, czyli tymi za które przysługuje Gminie odszkodowanie. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Działka została nabyta Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 27 lipca 2005 r. z przeznaczeniem pod pompownię ścieków. Przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego. Od dnia oddania urządzeń budowlanych do użytkowania minął okres 2 lat, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych urządzeń.

4) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 4, o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka 5 oraz o powierzchni (...) oznaczonej jako działka 10 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 7 czerwca 2023 r. (w tym składniki roślinne (...) zł). Ww. działki są własnością Gminy i są użytkowane wieczyście przez prywatne przedsiębiorstwo.

– działka nr 4 – jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i stanowi w całości teren budowlany – teren zabudowy usługowej oraz obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (ok. 90% działki), tereny drogi publicznej lokalnej – klasy L (ok. 10% pow. działki), występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; działka została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. Decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r.; przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego; działka jest niezabudowana; wywłaszczeniu podlega grunt; od lat 90-tych XX wieku działka oddana jest w wieczyste użytkowanie osobie prawnej;

– działka nr 5 – jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i stanowi w całości teren budowlany – teren drogi publicznej głównej przyspieszonej – klasy GP (ok. 40% pow. działki), tereny zabudowy usługowej oraz obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (ok. 43% pow. działki), tereny zabudowy usługowej (ok. 13% pow. działki), tereny drogi publicznej lokalnej – klasy L (ok. 4% pow. działki), występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; działka została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r.; przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego; działka jest niezabudowana; wywłaszczeniu podlega grunt; od lat 90-tych XX wieku działka oddana jest w wieczyste użytkowanie osobie prawnej;

– działka nr 10 – jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego – teren o różnym przeznaczeniu (w tym budowlany w 89%) – teren drogi publicznej głównej przyspieszonej klasy GP (ok. 55% pow. działki), tereny zabudowy usługowej oraz obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (ok. 34% pow. działki), tereny zieleni naturalnej (ok. 6% pow. działki), tereny lasów (ok. 5% pow. działki), występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; działka jest zabudowana; przebiega przez nią linia elektroenergetyczna SN z 3 słupami (wybudowana w roku 1995) oraz sieć teletechniczna z 2 słupami (wybudowana w latach 70-tych XX wieku), które stanowią części budowli nie będące własnością Gminy; Gminie nie przysługuje za nie odszkodowanie; wywłaszczeniu podlega grunt; działka została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r.; przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego.

5) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania dla użytkownika wieczystego Gminy za zajęcie nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 11, o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka 12, o powierzchni (...) oznaczonej jako działka 13 oraz o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka 3 w łącznej kwocie (...) zł – wpłata 6 czerwca 2023 r. (w tym wartość prawa użytkowania wieczystego (...) zł oraz 5% z tytułu wydania nieruchomości w określonym terminie (...) zł ). Ww. działki są własnością Skarbu Państwa, natomiast Gmina jest użytkownikiem wieczystym od lat 90-tych XX wieku.

– działka nr 11 – jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i stanowi teren o różnym przeznaczeniu (w tym teren budowlany w 44%) – tereny zieleni parkowej oraz sportu (ok. 66% pow. działki) ,tereny mieszkalnictwa rodzinnego głównie jednorodzinnego (ok. 25% pow. działki) tereny ulic ruchu wolnego (ok. 9% pow. działki), występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; działka jest zabudowana, znajdują się na niej części budowli – słup i napowietrzna linia elektroenergetyczna nie będące własnością Gminy powstałe w roku 1995 i które nie stanowią przedmiotu dostawy; wywłaszczeniu podlega prawo użytkowania wieczystego gruntu; prawo wieczystego użytkowania działki zostało nabyte Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 25 lutego 1998 r.; przy nabyciu nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego.

– działka nr 12 – działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i stanowi teren o różnym przeznaczeniu (w tym teren budowlany w 13%) – tereny zieleni parkowej oraz sportu (ok. 71% pow. działki), tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha (ok. 16% pow. działki), tereny mieszkalnictwa rodzinnego głównie jednorodzinnego (ok. 8,5% pow. działki), tereny ulic ruchu wolnego (ok. 4,5% pow. działki), występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; działka jest zabudowana; przez działkę przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna oraz znajduje się na niej słup (powstałe w roku 1995) stanowiące części budowli, które nie są własnością Gminy i nie stanowią przedmiotu dostawy; wywłaszczeniu podlega prawo użytkowania wieczystego gruntu; prawo wieczystego użytkowania działki zostało nabyte Aktem Notarialnym Rep A (...) z 25 lutego 1998 r.; przy nabyciu nie przysługiwało Gminie prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego.

– działka nr 13 – działka nie stanowi terenu budowlanego wg planu zagospodarowania przestrzennego – tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1ha; działka zabudowana przez części budowli – napowietrzną linię elektroenergetyczną (powstałą w roku 1995), za którą nie przysługuje Gminie odszkodowanie oraz składniki za które przysługuje odszkodowanie, tj. szlaban o konstrukcji stalowej z dwoma podporami osadzonymi w gruncie o długości 9 m oraz wjazd o nawierzchni utwardzonej, które stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane; od dnia oddania urządzeń budowlanych do użytkowania minął okres 2 lat i Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie; wywłaszczeniu podlega prawo wieczystego użytkowania gruntu z urządzeniami budowlanymi, za które przysługuje Gminie odszkodowanie; prawo użytkowania wieczystego działki zostało nabyte Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 25 lutego 1998 r.; przy nabyciu nie przysługiwało Gminie prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

– działka nr 3 – działka nie stanowi terenu budowlanego wg planu zagospodarowania przestrzennego, są to tereny zieleni parkowej oraz sportu; działka jest niezabudowana; aktualnie porośnięta trawą; wywłaszczeniu podlega prawo wieczystego użytkowania gruntu; prawo użytkowania wieczystego działki zostało nabyte Aktem Notarialnym Rep. A (...) z 25 lutego 1998 r.; przy nabyciu nie przysługiwało Gminie prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

6) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za zajęcie nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 6 w kwocie (...) zł – wpłata 6 czerwca 2023 r. Działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i stanowi teren budowlany, jest to teren drogi publicznej głównej przyspieszonej – klasy GP. Od lat 90-tych XX wieku działka oddana jest w wieczyste użytkowanie osobie prawnej. Działka jest niezabudowana. Wywłaszczeniu podlega grunt. Działka została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 10 stycznia 2006 r. Przy nabyciu działki Gminie nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

7) Na podstawie Decyzji Nr (...) z 10 maja 2023 r. Wojewody (...) orzeczono o przyznaniu odszkodowania za zajęcie nieruchomości: o powierzchni (...) ha oznaczonej jako działka nr 7 w kwocie (...) zł – wpłata 6 czerwca 2023 r. Działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z jego zapisami nie stanowi terenu budowlanego, jest to teren upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem do zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha. Aktualnie działka jest niezabudowana, porośnięta trawą. Wywłaszczeniu podlega grunt, od lat 90-tych XX wieku jest oddana wieczyste użytkowanie osobom fizycznym. Działka została nabyta z mocy prawa 1 lipca 2000 r. decyzją Wojewody (...) z 15 września 2005 r. Przy nabyciu działki nie przysługiwało Gminie prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na pytanie „Na podstawie jakiej umowy nabyli Państwo działki, które, jak Państwo wskazują, zostały nabyte „Aktem Notarialnym” (tj. czy na podstawie umowy sprzedaży, darowizny itp.) i czy przy ich nabyciu wystąpił podatek VAT?”;

Wnioskodawca wskazał:

a)Prawo użytkowania wieczystego działek o nr 11, 12, 13, 3 zostało nabyte na podstawie umowy zakupu od (...) (Akt Notarialny Rep. A (...) z 25 lutego 1998 r.). Zgodnie z zapisem w Akcie Notarialnym nie wystąpił podatek VAT wobec treści 574 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (załącznik nr 7 poz. 6);

b)Prawo własności działek o nr 8, 2, 9 zostało nabyte na podstawie umowy zakupu od osób fizycznych. Przy ich nabyciu nie wystąpił podatek VAT (działki 8 i 2 – Akt Notarialny Rep. A (...) z 17 grudnia 2004 r., działka 9 – Akt Notarialny Rep. A (...) z 27 lipca 2005 r.).

Na pytanie „Czy przedmiotowe działki były przez Państwa wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT? Jeśli tak, to prosimy podać powód zwolnienia.”;

Wnioskodawca wskazał:

a)Prawo wieczystego użytkowania działek nr 11, 12, 13, 3 zostało nabyte do zasobu Gminy i działki nie były wykorzystywane przez Gminę, np. dzierżawione. Gmina płaciła opłatę roczną za wieczyste użytkowanie działek na podstawie wezwania pełniącego funkcję noty księgowej bez podatku VAT. Opłata za wieczyste użytkowanie działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT;

b)Działki o numerach 8, 2, 9 zostały nabyte przez Gminę w celu wybudowania przepompowni ścieków (rok powstania 2006) wraz z ogrodzeniem i drogą dojazdową do niej jako realizacja zadań Gminy. Gmina nie czerpała dochodów z wybudowanej przepompowni. Przepompownia po wybudowaniu została przekazana w nieodpłatne użytkowanie do spółki gminnej zajmującej się dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków, a w roku 2012 została przekazana na własność jako aport. Aport ten spełniał definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 obowiązującej w tym czasie ustawy o VAT. Wniesienie aportem przepompowni korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ zostały wypełnione warunki zwolnienia, tj. Gminie przy realizacji przedmiotowej inwestycji nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Gmina po wybudowaniu nie ponosiła wydatków na ulepszenia, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na pytanie „Na jakiej podstawie prawnej powstały na działkach nr 8 i 9 znajdujące się tam budowle?”;

Wnioskodawca wskazał:

Gmina będąc właścicielem działek o nr 8, 2 i 9 oraz realizując zadania Gminy wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40 ze zm.) wybudowała przepompownię ścieków wraz z drogą dojazdową i ogrodzeniem. Przepompownia aktualnie nie jest własnością Gminy, tylko spółki gminnej i zmieni lokalizację na koszt Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad.

Na pytanie „Na jakiej podstawie prawnej powstały wskazane we wniosku linie energetyczne?”;

Wnioskodawca wskazał:

Linie energetyczne wskazane we wniosku już istniały w chwili zakupu lub przejęcia działek na podstawie decyzji jako własność przedsiębiorstwa energetycznego.

Pytanie

Czy przeniesienie własności nieruchomości gruntowych o numerach 1, 8, 2, 9, 4, 5, 10, 6, 7 oraz prawa użytkowania wieczystego działek o numerach 11, 12, 13, 3 w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT czy korzysta ze zwolnienia?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) zwana dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dotyczy dostaw nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania lub decyzja o warunkach zabudowy.

1)Działka nr 1 jest zabudowana drogą, która wraz z gruntem podlega wywłaszczeniu. Nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania. Nie może mieć zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, natomiast będzie miało zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Dostawa budowli – drogi – nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Droga jest użytkowana od roku 1997, Gminie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku należnego od podatku naliczonego przy budowie drogi, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi. Grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu wg takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budowle na nim posadowione. Jeżeli budowla korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Dostawa zabudowanej działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

2)Działka nr 2 stanowi drogę utwardzoną kamieniem będącą urządzeniem budowlanym, która wraz z gruntem podlega wywłaszczeniu. Działka nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Dostawa działki w ramach wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ urządzenie budowlane nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. W ocenie Gminy droga utwardzona kamieniem nie stanowi budowli, dlatego należy potraktować działkę jako niezabudowaną, a jej dostawę jako zwolnioną z podatku VAT.

3)Na działce nr 8 znajduje się ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach wraz z bramą i furtką w ramach stalowych, drogą, placem utwardzonym kamieniem oraz nawierzchnią z płyt betonowych, które to urządzenia budowlane wraz z gruntem podlegają wywłaszczeniu. Działka nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W ocenie Gminy dostawa działki w ramach wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ urządzenia budowlane nie stanowią budowli. Należy potraktować działkę jako niezabudowaną, a jej dostawę jako zwolnioną z podatku VAT. Budowle znajdujące się na działce, tj. przepompownia, hydrant i słup elektroenergetyczny nie stanowią przedmiotu dostawy w ramach wywłaszczenia.

4)Na działce nr 9 znajduje ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach, bramą i furką z elementów stalowych w ramach stalowych, nawierzchnią z kostki brukowej, które to urządzenia budowlane wraz z gruntem podlegają wywłaszczeniu. Działka nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Dostawa działki w ramach wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ urządzenia budowlane nie stanowią budowli. Należy potraktować działkę jako niezabudowaną, a jej dostawę jako zwolnioną z podatku VAT. Budowla znajdująca się na działce, tj. przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą nie stanowi przedmiotu dostawy w ramach wywłaszczenia.

5)Działka nr 4 jest niezabudowana, w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi w całości teren budowlany. Przeniesienie jej własności w ramach wywłaszczenia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT, ponieważ nie może korzystać zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

6)Działka nr 5 jest niezabudowana, w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi w całości teren budowlany. Przeniesienie jej własności w ramach wywłaszczenia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT, ponieważ nie może korzystać zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

7)Działka nr 10 w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi w 89% teren budowlany. Przedmiotem dostawy jest sam grunt, natomiast części budowli znajdujące się na gruncie nie są własnością Gminy i nie stanowią przedmiotu dostawy. Przeniesienie własności gruntu w ramach wywłaszczenia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT w 89% wartości a w 11% stanowi czynność zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

8)Działka nr 11 w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi w 44% teren budowlany. Przedmiotem dostawy jest samo prawo użytkowania wieczystego gruntu, natomiast części budowli znajdujące się na gruncie nie są własnością Gminy i nie stanowią przedmiotu dostawy. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu w ramach wywłaszczenia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT w 44% wartości a w 66% stanowi czynność zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

9)Działka nr 12 w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi w 13% teren budowlany. Przedmiotem dostawy jest samo prawo użytkowania wieczystego gruntu, natomiast części budowli znajdujące się na gruncie nie są własnością Gminy i nie stanowią przedmiotu dostawy. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu w ramach wywłaszczenia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT w 13% wartości a w 87% stanowi czynność zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

10)Działka nr 13 w planie zagospodarowania przestrzennego nie stanowi terenu budowlanego. Przedmiotem dostawy jest samo prawo użytkowania wieczystego gruntu, natomiast części budowli znajdujące się na gruncie nie są własnością Gminy i nie stanowią przedmiotu dostawy. Dostawa działki w ramach wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ urządzenia budowlane nie stanowią budowli. Dla celów tej dostawy należy potraktować działkę jako niezabudowaną, a jej dostawę jako zwolnioną z podatku VAT.

11)Działka nr 3 w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi teren zieleni parkowej oraz sportu, nie jest terenem budowlanym, nie jest zabudowana. Przedmiotem dostawy jest prawo użytkowania wieczystego gruntu. Dostawa działki w ramach wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ stanowi teren niezabudowany, inny niż teren budowlany.

12)Działka nr 6 w planie zagospodarowania przestrzennego stanowi w całości teren budowlany, na którym nie ma zabudowań. Przeniesienie jej własności w ramach wywłaszczenia stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT, ponieważ nie może korzystać zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

13)Działka nr 7 w planie zagospodarowania przestrzennego nie stanowi terenu budowlanego, nie jest zabudowana. Dostawa działki w ramach wywłaszczenia będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ stanowi teren niezabudowany, inny niż teren budowlany.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 – jest prawidłowe oraz w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działek nr 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, otrzymała odszkodowanie od GDDKiA w związku z przejęciem gruntów gminnych pod budowę drogi krajowej. Wywłaszczeniu podlegają następujące działki:

Działka nr 1 – działka zabudowana. Gminie przysługuje odszkodowanie za znajdującą się na działce drogę o nawierzchni asfaltowej, która spełnia definicję budowli. Składniki budowlane, za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: przepusty betonowe, wjazdy, które razem spełniają definicję budowli. Przedmiotowa działka nie jest objęta MPZP i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wywłaszczeniu podlega grunt wraz z drogą. Droga powstała w roku 1997. Od dnia oddania budowli do użytkowania do dnia zbycia minął okres 2 lat. W stosunku do tych budowli nie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. budowli.

Działka nr 2 – działka zabudowana, użytkowana jako droga dojazdowa utwardzona kamieniem, za którą przysługuje Gminie odszkodowanie. Działka nie jest objęta MPZP i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wywłaszczeniu podlega grunt wraz z utwardzoną drogą, która stanowi urządzenie budowlane.

Działka nr 8 – działka zabudowana. Urządzenia budowlane znajdujące się na działce, za które przysługuje Gminie odszkodowanie to: ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach wraz z bramą i furtką w ramach stalowych i droga oraz plac utwardzony kamieniem, które powstały przed 2009 r. Składniki, za które nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą, słup elektroenergetyczny ze skrzynką oraz hydrant za zasuwą wodną, które spełniają definicję budowli. Działka nie jest objęta MPZP i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wywłaszczeniu podlega grunt z urządzeniami budowlanymi będącymi własnością Gminy. Budowle będące na działce nie stanowią przedmiotu wywłaszczenia.

Działka nr 9 – działka zabudowana. Urządzenia budowlane znajdujące się na działce, za które Gminie przysługuje odszkodowanie to: ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach stalowych, bramą i furtką z elementów stalowych w ramach stalowych, nawierzchnia z kostki brukowej, które powstały w roku 2005. Budowla, za którą nie przysługuje Gminie odszkodowanie to: ogrodzona przepompownia kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Wywłaszczeniu podlega grunt z urządzeniami budowlanymi będącymi własnością Gminy. Przedmiotowa działka nie jest objęta MPZP i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Działka nr 4 – działka niezabudowana, objęta MPZP i stanowi w całości teren budowlany. Działka została nabyta z mocy prawa decyzją Wojewody.

Działka nr 5 – działka niezabudowana, objęta MPZP i stanowi w całości teren budowlany. Została nabyta z mocy prawa decyzją Wojewody.

Działka nr 10 – działka zabudowana, objęta MPZP i stanowi teren o różnym przeznaczeniu (w tym budowlany w 89%). Występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Przez działkę przebiega linia elektroenergetyczna z 3 słupami oraz sieć teletechniczna z 2 słupami, które stanowią części budowli nie będące własnością Gminy. Wywłaszczeniu podlega grunt.

Działka nr 11 – działka zabudowana, objęta MPZP i stanowi teren o różnym przeznaczeniu (w tym teren budowlany w 44%). Występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Na działce znajdują się części budowli – słup i napowietrzna linia elektroenergetyczna nie będące własnością Gminy. Wywłaszczeniu podlega prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Działka nr 12 – działka zabudowana, objęta MPZP i stanowi teren o różnym przeznaczeniu (w tym teren budowlany w 13%) – tereny zieleni parkowej oraz sportu (ok. 71% pow. działki), tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha (ok. 16% pow. działki), tereny mieszkalnictwa rodzinnego głównie jednorodzinnego (ok. 8,5% pow. działki), tereny ulic ruchu wolnego (ok. 4,5% pow. działki). Występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Przez działkę przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna oraz znajduje się na niej słup stanowiące części budowli, które nie są własności Gminy. Wywłaszczeniu podlega prawo użytkowania wieczystego gruntu.

Działka nr 13 – działka zabudowana, która nie stanowi terenu budowlanego wg MPZP – tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1ha. Na działce znajdują się części budowli – napowietrzna linia elektroenergetyczna, za którą nie przysługuje Gminie odszkodowanie oraz składniki za które przysługuje odszkodowanie, tj. szlaban o konstrukcji stalowej z dwoma podporami oraz wjazd o nawierzchni utwardzonej, które stanowią urządzenia budowlane. Od dnia oddania urządzeń budowlanych do użytkowania minął okres 2 lat i Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie. Wywłaszczeniu podlega prawo wieczystego użytkowania gruntu z urządzeniami budowlanymi.

Działka nr 3 – działka niezabudowana, która nie stanowi terenu budowlanego wg MPZP. Wywłaszczeniu podlega prawo wieczystego użytkowania gruntu.

Działka nr 6 – działka niezabudowana, objęta MPZP i stanowi teren budowlany. Wywłaszczeniu podlega grunt. Została nabyta z mocy prawa decyzją Wojewody

Działka nr 7 – działka niezabudowana, objęta MPZP i zgodnie z jego zapisami nie stanowi terenu budowlanego, jest to teren upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem do zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha. Wywłaszczeniu podlega grunt.

Przy nabyciu ww. działek nie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia podatku VAT.

Prawo użytkowania wieczystego działek o nr 11, 12, 13, 3 zostało nabyte na podstawie umowy zakupu. Przy nabyciu ww. działek nie wystąpił podatek VAT.

Prawo własności działek o nr 8, 2, 9 zostało nabyte na podstawie umowy zakupu. Przy ich nabyciu nie wystąpił podatek VAT.

Prawo wieczystego użytkowania działek nr 11, 12, 13, 3 zostało nabyte do zasobu Gminy i działki nie były wykorzystywane przez Gminę.

Działki o numerach 8, 2, 9 zostały nabyte przez Gminę w celu wybudowania m.in. przepompowni ścieków. Gmina nie czerpała dochodów z wybudowanej przepompowni. Po jej wybudowaniu została przekazana w nieodpłatne użytkowanie do spółki gminnej, a w 2012 roku została przekazana na własność jako aport. Aport ten spełniał definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 obowiązującej w tym czasie ustawy o VAT. Wniesienie aportem przepompowni korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Gminie przy realizacji przedmiotowej inwestycji nie przysługiwało prawo obniżenia podatku VAT, Gmina po wybudowaniu nie ponosiła wydatków na ulepszenia, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT.

Gmina będąc właścicielem działek o nr 8, 2 i 9 oraz realizując zadania Gminy wybudowała przepompownię ścieków wraz z drogą dojazdową i ogrodzeniem.

Linie energetyczne wskazane we wniosku już istniały w chwili zakupu lub przejęcia działek na podstawie decyzji jako własność przedsiębiorstwa energetycznego.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek w drodze wywłaszczenia.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że organ władzy publicznej wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jej sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Gminy są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy gruntów.

Tym samym dokonując odpłatnej dostawy ww. działek Gmina działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy.

Wskazać więc należy, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności przedmiotowych działek na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

W konsekwencji opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, przy czym opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W niniejszej sprawie wskazać należy, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162 ze zm.):

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Według art. 11i ust. 1 i 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej, może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych (w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), decyzja o zezwoleniu na ich realizację zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Podsumowując powyższe – zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że działka nr 3 stanowi działkę niezabudowaną i zgodnie z zapisami MPZP nie jest terenem budowlanym. Jednocześnie Gmina nie wskazała na istnienie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zatem jej dostawa w drodze wywłaszczenia spełnia warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Natomiast działki o nr. 4, 5 oraz 6, będące działkami niezabudowanymi, są wg MPZP terenami budowlanymi, zatem ich dostawa nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Przedmiotem dostawy będzie także działka nr 2, na której znajduje się droga, stanowiąca urządzenie budowlane.

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Jak wynika z okoliczności sprawy, na działce nr 2 nie znajdują się żadne budynki czy budowle, a jedynie wspomniana droga, która jest urządzeniem budowlanym. Zatem jej obecność nie wpływa na opodatkowanie gruntu.

W związku z powyższym, działka nr 2 korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż – jak wskazali Państwo we wniosku – działka nie jest objęta MPZP i nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zatem nie stanowi terenu budowlanego.

Przedmiotem dostawy jest też działka nr 7, dla której obowiązuje MPZP, zgodnie z którym jest to teren upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem do zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowe tereny stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu. Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że wskazana działka stanowi grunt z możliwością jej zabudowania. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obowiązujący na ww. działce dopuszcza zabudowę, gdyż jako dopuszczalne przeznaczenie nieruchomości wskazana jest zabudowa mieszkalna dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha.

Biorąc zatem pod uwagę okoliczności sprawy wynikające z wniosku, należy stwierdzić, że działka nr 7 stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę, zatem jest terenem budowlanym określonym w art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wywłaszczeniu podlegają także działki nr 8 oraz 9, dla których nie obowiązują MPZP ani decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego. Za znajdujące się na działkach urządzenia budowlane w postaci ogrodzenia z siatki stalowej na słupkach wraz z bramą i furtką w ramach stalowych, drogi, placu utwardzonego kamieniem, nawierzchni z kostki brukowej przysługuje Gminie odszkodowanie. Jak wskazano wyżej, te naniesienia nie wpływają na opodatkowanie działek. Jednakże, jak Państwo wskazali, na działce nr 8 znajdują się przepompownia wraz z infrastrukturą towarzyszącą, słup elektroenergetyczny ze skrzynką oraz hydrant, które spełniają definicję budowli, zaś na działce nr 9 znajduje się budowla w postaci przepompowni wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które nie są własnością Gminy i w związku z tym nie będą przedmiotem dostawy.

W tym miejscu należy odwołać się do uregulowań ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. W myśl art. 46 § 1 tej ustawy:

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

·grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

·budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

·części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:

Wskazać w tym miejscu należy, że zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v Shipping and Forwarding Enterprise Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że:

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel, zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym, a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt.

Wobec powyższego uznać należy, że naniesienia w postaci budowli, znajdujące się na działkach nr 8 oraz 9, nie są częścią składową wywłaszczanych działek, gdyż są przedmiotem odrębnej własności. Tym samym, wskazane naniesienia nie będą przedmiotem dostawy towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, dokonanej w ramach wywłaszczenia działek nr 8 i 9. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy w ww. przypadku będą wyłącznie grunty.

Jednakże skoro Państwo wskazali, że na ww. działkach posadowione są budowle w postaci m.in. przepompowni wraz z infrastrukturą towarzyszącą, to należy uznać, iż dokonują Państwo dostawy terenu zabudowanego budowlami. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wywłaszczeniu podlegają także działki nr 10, 11, 12 oraz 13.

Działka nr 10 jest objęta MPZP o różnym przeznaczeniu, w tym budowlanym w 89%. Występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Przez działkę przebiega linia elektroenergetyczna z 3 słupami oraz sieć teletechniczna z 2 słupami, które stanowią części budowli niebędące własnością Gminy.

Działka nr 11 również jest objęta MPZP i stanowi teren o różnym przeznaczeniu, w tym jako teren budowlany w 44%. Występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Na działce znajdują się na części budowli – słup i napowietrzna linia elektroenergetyczna nie będące własnością Gminy.

Działka nr 12 jest objęta MPZP i stanowi teren o różnym przeznaczeniu, w tym teren budowlany – tereny zieleni parkowej oraz sportu (ok. 71% pow. działki), tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1 ha (ok. 16% pow. działki), tereny mieszkalnictwa rodzinnego głównie jednorodzinnego (ok. 8,5% pow. działki), tereny ulic ruchu wolnego (ok. 4,5% pow. działki). Występują linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Jak wskazano wyżej, istotne dla określenia przeznaczenia terenu są również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego dla danego terenu, dlatego też, zgodnie z MPZP, działka stanowi teren budowlany w ok. 29%. Przez działkę przebiega napowietrzna linia elektroenergetyczna oraz znajduje się na niej słup, stanowiące części budowli, które nie są własnością Gminy.

Działka nr 13, która zgodnie z MPZP stanowi tereny upraw polowych i ogrodniczych z dopuszczeniem zabudowy mieszkalnej dla gospodarstw o areale powyżej 1ha, a zatem, zgodnie z ww. wyjaśnieniami, stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Na działce znajdują się części budowli – napowietrzna linia elektroenergetyczna, za którą nie przysługuje Gminie odszkodowanie oraz składniki za które przysługuje odszkodowanie, tj. szlaban oraz wjazd, które stanowią urządzenia budowlane. Jak już wskazano wyżej, urządzenia budowlane znajdujące się na działce nie wpływają na jej opodatkowanie.

Analizując dostawę przedmiotowych działek stwierdzić należy, że mimo iż przedmiotem dostawy nie będą budowle posadowione na działce, ponieważ nie stanowią własności Gminy, to dostawie będzie podlegał grunt stanowiący teren zabudowany ww. obiektami. Zatem dostawa tych działek nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, działki nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 oraz 13 nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: towary muszą służyć wyłącznie do działalności zwolnionej oraz przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 VATU04, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub VATU04, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z treści wniosku, działki o nr. 4, 5, 6, 7 oraz 10 zostały nabyte z mocy prawa decyzją Wojewody, czyli w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem nie można z tego względu uznać, że Gmina miała prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź takiego prawa nie miała. Tym samym oznacza to, że nie został spełniony warunek do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. działek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podobnie działki nr 8, 9, 11, 12 oraz 13, które zostały nabyte na podstawie umowy zakupu. Jak Państwo wskazali – przy ich nabyciu nie wystąpił podatek VAT, a więc również w tym przypadku nie można uznać, że Gmina miała prawo do jego odliczenia bądź takiego prawa nie miała. W związku z tym również względem ww. działek nie znajdzie zastosowania zwolnienie o podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ponadto, przedmiotem dostawy będzie również działka nr 1 zabudowana budowlą w postaci drogi.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W świetle tego przepisu:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków/budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczne zasady jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział z kolei zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, na działce nr 1 znajduje się budowla w postaci drogi, która będzie przedmiotem dostawy. Na działce znajdują się także przepusty betonowe, wjazdy, które razem spełniają definicję budowli, nie są one jednak własnością Gminy i nie stanowią przedmiotu dostawy. Droga powstała w roku 1997. Od dnia oddania budowli do użytkowania do dnia zbycia minął okres 2 lat.

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, że od momentu pierwszego zasiedlenia ww. budowli do ich dostawy w ramach wywłaszczenia, upłyną ponad 2 lata.

Zatem w rozpatrywanej sprawie zostanie spełniona przesłanka do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dla dostawy drogi znajdującej się na działce nr 1. Zwolnieniem zostanie również objęty grunt, na którym powyższa budowla jest posadowiona, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy. Oznacza to, że dostawa w drodze wywłaszczenia działki nr 1 stanowi transakcję zwolnioną od podatku VAT.

W tej sytuacji badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, przeniesienie własności nieruchomości gruntowych oraz prawa użytkowania wieczystego wymienionych we wniosku działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wywłaszczenie działek nr 3 i 2 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Działka nr 1 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast dostawa działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 oraz 13 nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT i jest opodatkowana tym podatkiem.

Tym samym, Państwa stanowisko w odniesieniu do działek nr 1, 2, 3, 4, 5 i 6 należało uznać za prawidłowe, a w odniesieniu do działek nr 7, 8, 9, 10, 11, 12 i 13 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).