Interpretacja indywidualna z dnia 27 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.500.2023.2.MG

- Nieuznanie czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach projektu pn. „...” za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, - Brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców, - Brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT uzyskanego na realizację ww. projektu dofinansowania, - Brak prawa do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒nieuznania czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach projektu pn. „...” za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

‒braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców,

‒braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT uzyskanego na realizację ww. projektu dofinansowania,

‒braku prawa do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2023 r. (data wpływu 19 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest w trakcie realizacji projektu w zakresie odnawialnych źródeł energii pn. „...” (dalej: Projekt), polegający na zakupie i montażu systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę (dalej łącznie jako: Instalacje) wyłącznie na/w/przy nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: Mieszkańcy).

Zakup i montaż Instalacji w ramach Projektu jest/będzie finansowany zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków zewnętrznych. W tym zakresie Gmina zawarła z Zarządem  Województwa umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (dalej: RPO)  Województwa na lata 2014-2020 (dalej: Dofinansowanie oraz Umowa o dofinansowanie).

Projekt jest/będzie realizowany na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą, u którego Gmina zakupiła/zakupi usługi związane z przygotowaniem niezbędnej dokumentacji projektowej, zakupem i montażem Instalacji oraz z promocją i nadzorem. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane są/będą każdorazowo na Gminę z podaniem numeru NIP Gminy.

W celu realizacji Projektu na nieruchomościach Mieszkańców, Gmina zamierza zawrzeć z Mieszkańcami umowy, których przedmiotem będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań między Gminą a Mieszkańcem w związku z zakupem i montażem Instalacji na/w/przy budynku Mieszkańca, przekazaniem mu Instalacji do korzystania, a następnie na własność (dalej odpowiednio: Umowa lub Umowy).

Przedmiotem Umów jest ustalenie wzajemnych zobowiązań stron w ramach realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańca świadczeń, polegających w szczególności na montażu Instalacji na nieruchomości Mieszkańca, będącej jego własnością, przekazaniu Instalacji do korzystania Mieszkańcowi, a następnie na własność (dalej: Świadczenie).

Z tytułu realizacji Świadczenia przez Gminę na rzecz Mieszkańca, Mieszkaniec zobowiązany jest/będzie do zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia. Wynagrodzenie zdefiniowane jest w Umowach jako wkład własny na pokrycie części kosztów montażu Instalacji. Niedokonanie przez Mieszkańca zapłaty na rzecz Gminy wynagrodzenia jest/będzie równoznaczne z rezygnacją Mieszkańca ze Świadczenia Gminy na jego rzecz w ramach Projektu oraz rozwiązaniem Umowy. Oznacza to, że w sytuacji braku dokonania zapłaty wynagrodzenia przez Mieszkańca Gmina nie wykona na jego rzecz Świadczenia, tj. nie zamontuje u niego Instalacji ani nie udostępni mu jej do korzystania ani też ostatecznie na własność. Zapłata wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie jest/będzie warunkiem koniecznym do realizacji Umowy przez Gminę.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców z tytułu realizacji Świadczenia przez Gminę. Należy w szczególności zaznaczyć, że zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy - realizowane będzie przez Gminę w ramach Świadczenia i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

W uzupełnieniu wniosku Państwa Gmina wskazała:

Wartość procentowa udziału wkładu własnego wnoszonego przez Mieszkańca w kosztach inwestycji dotyczącej zakupu i montażu systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę na/w/przy nieruchomościach stanowiących własność Mieszkańców stanowić będzie ok. 21,8% kosztów całkowitych Projektu. Niemniej Gmina zaznaczyła, że Projekt nie został jeszcze zakończony, w związku z czym wskazane wartości mogą ulec zmianie.

Wielkość wkładu Mieszkańca nie pokryje/nie będzie pokrywała całości lub znacznej części kosztów zakupu i montażu systemów fotowoltaicznych lub kotłów na biomasę w ramach realizacji projektu pn. „...”, tj. nie stanowi/nie będzie stanowić faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia.

Dofinansowanie oraz wpłaty Mieszkańców pokrywają/będą pokrywały całość kosztów związanych z realizacją Projektu.

Wysokość dofinansowania uzyskanego ze środków zewnętrznych będzie wynosić nie więcej niż 85% kosztów kwalifikowanych (tj. maksymalnie … zł), natomiast w odniesieniu do wartości Projektu dofinansowanie stanowić będzie ok. 78,2% całkowitych kosztów realizacji Projektu. Niemniej Gmina zaznaczyła, że Projekt nie został jeszcze zakończony, w związku z czym wskazane wartości mogą ulec zmianie.

Gmina swój wkład własny w finansowanie Projektu zamierza pokryć z wpłat wnoszonych przez Mieszkańców. Ponadto, wysokość rzeczonego wkładu stanowić będzie 15% kosztów kwalifikowanych oraz całość kosztów niekwalifikowanych Projektu – tj. łącznie po stronie Gminy leży sfinansowanie ok. 21,8% całkowitych kosztów Projektu.

Montaż systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę jest/będzie dokonywany przez firmę zewnętrzną.

Zapłata przez Gminę za dostawę i montaż ww. systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę na rzecz Wykonawcy odbywa się/będzie odbywała się po cenach rynkowych.

Wnioskodawca nie świadczy/nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE oraz zatrudniać pracowników w tym celu, niemniej nie wyklucza realizacji podobnych projektów w przyszłości.

Jak Gmina wskazała w opisie zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we Wniosku, w związku z realizacją Projektu otrzyma od Mieszkańców wkład własny, który będzie stanowić jej dochód. Przyjęte przez Gminę założenia dotyczące realizacji Projektu nie przewidują jednak powstania po jej stronie zysku. Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia czy dochód uzyskiwany przez Gminę uznać można za stały, Gmina wskazała, iż realizowany Projekt jest projektem inwestycyjnym, po którego zakończeniu Gmina nie będzie pobierać dodatkowych opłat od Mieszkańców, niemniej Gmina nie wyklucza realizacji podobnych projektów w przyszłości.

Pytania

1.Czy czynności wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach Projektu stanowią/będą stanowić działalność gospodarczą oraz podlegają/będą podlegać opodatkowaniu VAT?

2.Czy Gmina jest/będzie zobowiązana do opodatkowania VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców?

3.Czy Gmina jest/będzie zobowiązana do opodatkowania VAT uzyskanego na realizację Projektu Dofinansowania?

4.Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Czynności wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach Projektu nie stanowią/nie będą stanowić działalności gospodarczej oraz nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

2.Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców.

3.Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT uzyskanego na realizację Projektu Dofinansowania.

4.Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1, 2 i 3

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jeżeli zatem dana czynność ma miejsce w ramach wykonywania zadań nałożonych na gminę odrębnymi przepisami prawa i nie ma formy umowy cywilnoprawnej - nie podlega VAT z uwagi na brak statusu podatnika VAT po stronie gminy.

Jednocześnie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi lex specialis w odniesieniu do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Oznacza to, że w przypadku czynności wykonywanych przez gminę na podstawie umów cywilnoprawnych gmina może być uznana za podatnika, o ile spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a więc jeśli bez względu na cel czy rezultat wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą rozumianą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu Gmina pragnie zwrócić szczególną uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) z dnia 30 marca 2023 r. wydane w sprawie C-612/21 (gmina O przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, dalej: Wyrok TSUE), w którym Trybunał analizując charakter działań podejmowanych przez gminę, w związku organizacją rozwoju wykorzystania odnawialnych źródeł energii na swoim terytorium na rzecz swoich mieszkańców (przypadek analogiczny do sprawy Gminy) uznał, że gmina nie wykonuje w tym zakresie działalności gospodarczej, a tym samym, że podejmowane przez nią czynności nie stanowią świadczeń podlegających opodatkowaniu VAT.

Jako podstawę swojego rozstrzygnięcia TSUE, wskazuje na następujące okoliczności:

„(...) po pierwsze należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały.

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej.

(...)

W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

(...)

W świetle powyższych rozważań na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.”.

W przedmiotowej sprawie podstawą współpracy pomiędzy Gminą a Mieszkańcami są/będą umowy o charakterze cywilnoprawnym. Jak wynika ze wskazanej na wstępie relacji art. 15 ust. 6 do art. 15 ust. 1 i 2, w przypadku, w którym na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT Gminy nie można wyłączyć z grona podatników VAT, należy powrócić do zasad ogólnych i zweryfikować, czy działania podejmowane przez Gminę w określonej sytuacji stanowią przejaw wykonywania działalności gospodarczej czy też władztwa publicznego.

Tym samym, w ocenie Gminy niezbędnym dla uznania Gminy za podatnika VAT jest rozstrzygnięcie, czy podejmowane przez Gminę działania w ramach Projektu będą stanowiły przejaw wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W ocenie Gminy, działania, które Gmina będzie realizowała w ramach Projektu – w kontekście Wyroku TSUE - nie należy uznać za wykonywanie działalności gospodarczej. Zgodzić się należy co prawda, iż organizacja rozwoju wykorzystania odnawialnych źródeł energii na swoim terytorium na rzecz Mieszkańców stanowiła będzie przejaw realizacji zadań własnych Gminy, których wykonywanie odbywało się będzie na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych. Jednakże, Gmina realizując Projekt będzie dążyła wyłącznie do osiągnięcia ściśle określonego celu w postaci poprawy jakości życia mieszkańców na terenie Gminy w obszarze środowiska naturalnego poprzez montaż OZE, z wykonaniem czego nie będzie wiązało się osiągnięcie przez Gminę jakichkolwiek dochodów czy zysków z tego tytułu.

W konsekwencji, w świetle Wyroku TSUE, realizowany/planowany do realizacji przez Gminę Projekt należy porównać do innych czynności realizowanych przez nią w ramach wykonywania zadań własnych, np. prace porządkowe, remonty dróg, itp. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu).

Wobec powyższego, czynności wykonywane przez Gminę na rzecz Mieszkańców w ramach Projektu nie stanowią/nie będą stanowić działalności gospodarczej oraz nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji. Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do opodatkowania VAT otrzymywanego od Mieszkańców wynagrodzenia przewidzianego w Umowach, jak również Dofinansowania na realizację Projektu.

Ad. 4

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze wspomniany powyżej Wyrok TSUE, należy uznać, że Gmina realizując Projekt w zakresie odnawialnych źródeł energii nie wykonuje działalności gospodarczej mającej na celu osiąganie stałego dochodu (patrz uzasadnienie do pytania nr 1).

Wobec powyższego, nabywane przez Gminę w ramach Projektu towary i usługi nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a w konsekwencji - Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła we wniosku Państwa Gmina jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest w trakcie realizacji projektu w zakresie odnawialnych źródeł energii pn. „...”, polegającego na zakupie i montażu systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę wyłącznie na/w/przy nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców Gminy. Zakup i montaż Instalacji w ramach Projektu jest/będzie finansowany zarówno ze środków własnych Gminy, jak również ze środków zewnętrznych. W tym zakresie Gmina zawarła z Zarządem  Województwa umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego  Województwa na lata 2014-2020. Wysokość dofinansowania uzyskanego ze środków zewnętrznych będzie wynosić nie więcej niż 85% kosztów kwalifikowanych, natomiast w odniesieniu do wartości Projektu dofinansowanie stanowić będzie ok. 78,2% całkowitych kosztów realizacji Projektu. Gmina swój wkład własny w finansowanie Projektu zamierza pokryć z wpłat wnoszonych przez Mieszkańców. Wysokość rzeczonego wkładu stanowić będzie 15% kosztów kwalifikowanych oraz całość kosztów niekwalifikowanych Projektu – tj. łącznie po stronie Gminy leży sfinansowanie ok. 21,8% całkowitych kosztów Projektu. Wartość procentowa udziału wkładu własnego wnoszonego przez Mieszkańca stanowić będzie ok. 21,8% kosztów całkowitych Projektu. Gmina zaznaczyła, że Projekt nie został jeszcze zakończony, w związku z czym wskazane wartości mogą ulec zmianie. Wielkość wkładu Mieszkańca nie pokryje/nie będzie pokrywała całości lub znacznej części kosztów zakupu i montażu systemów fotowoltaicznych lub kotłów na biomasę w ramach realizacji projektu, tj. nie stanowi/nie będzie stanowić faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Montaż systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę jest/będzie dokonywany przez firmę zewnętrzną. Zapłata przez Gminę za dostawę i montaż ww. systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę na rzecz Wykonawcy odbywa się/będzie odbywała się po cenach rynkowych. Państwa Gmina nie świadczy/nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE oraz zatrudniać pracowników w tym celu, niemniej nie wyklucza realizacji podobnych projektów w przyszłości.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa Gminę ww. projektu jest/będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Odnosząc się do okoliczności sprawy zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.).

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że Państwa Gmina nie wykonuje/nie będzie wykonywała działań będących przedmiotem wniosku na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów gospodarczych. Rola Państwa Gminy sprowadza się do zorganizowania skutecznego finansowania i wykonania nowych systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę.

Mieszkańcy gminy, którzy dobrowolnie przystąpią do Programu, pokryją ok. 21,8% całkowitych kosztów Projektu, w tym 15% kosztów kwalifikowanych oraz całość kosztów niekwalifikowanych Projektu. Pozostała część zapłaty dla podmiotu wykonującego świadczenie pokrywana będzie ze środków zewnętrznych. Państwa Gmina zleci wykonanie czynności podmiotom trzecim, nie będą zatrudniać zatem własnych pracowników celem świadczenia takich usług powszechnie jak inne przedsiębiorstwa trudniące się montażem instalacji. Z wniosku wynika, że celem Państwa Gminy nie jest/nie będzie stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych, na warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze trudniące się montażem takich instalacji, lecz celem działania Państwa Gminy jest/będzie interes społeczny. Nie jest/nie będzie to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku działań Państwa Gminy nie występują/nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie instalacji odnawialnych źródeł energii, kotłów na biomasę). Państwa Gmina działa bowiem jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych, a podmiot będący wykonawcą zostanie wyłoniony w drodze postępowania prowadzonego w trybie zamówień publicznych.

W konsekwencji, działania Państwa Gminy w związku z realizacją projektu pn.„...”, nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i realizując ww. projekt Państwa Gmina nie wykonuje/nie będzie wykonywa działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja ww. projektu nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii obowiązku opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymywanych od Mieszkańców oraz obowiązku opodatkowania podatkiem VAT uzyskanego na realizację ww. projektu dofinansowania otrzymanego przez Państwa Gminę z Regionalnego Programu Operacyjnego  Województwa, wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak wyżej wskazano działania Państwa Gminy w związku z realizacją projektu pn. „...” polegające na zakupie i montażu systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie wpłaty Mieszkańców wnoszone w związku z realizacją ww. projektu polegającego na zakupie i montażu systemów fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę nie stanowią/nie będą stanowiły zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są/będą, czy też nie są/nie będą opodatkowane, istotne są/będą szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest/będzie zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest/będzie w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią/nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest/będzie przyznawana nie jest/nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi/nie będzie stanowiła elementu ceny oraz nie może/nie będzie mogła być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie występuje/nie będzie występował związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację ww. projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazują okoliczności sprawy, w zakresie realizacji ww. projektu Państwa Gmina nie wykonuje /nie będzie wykonywała działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, działania Państwa Gminy w związku z realizacją projektu nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane przez Państwa Gminę dofinansowanie, przeznaczone na realizację ww. projektu, nie zwiększa/nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, oceniając stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 1, nr 2 i nr 3, z uwagi na fakt, iż Państwa Gmina wywiodła prawidłowy skutek prawny, pomimo częściowo odmiennej argumentacji, uznałem za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i montażem Instalacji na nieruchomościach Mieszkańców wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja przedmiotowego projektu nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Państwa Gmina nie dokonuje/nie będzie dokonywała dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Państwa Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur w związku z realizacją projektu pn. „...”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację projektu nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 4 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa Gminę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).