Interpretacja indywidualna z dnia 11 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.232.2023.2.AM

Opodatkowania podatkiem akcyzowym utylizacji półproduktów do których użyto alkoholu etylowego zwolnionego ze względu na przeznaczenie; zwolnienie z opodatkowania alkoholu etylowego gdy w procesie produkcji nie został wytworzony produkt końcowy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym w zakresie pytania nr 1 oraz nr 2 jest prawidłowe.

Informuję, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, dotyczącego uznania protokołu przekazania półproduktu za wystarczający dowód zużycia alkoholu etylowego, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 13 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem akcyzowym utylizacji półproduktów do wytwarzania których użyto alkoholu etylowego zwolnionego od akcyzy ze względu na przeznaczenie oraz możliwości zwolnienia z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie alkoholu etylowego w przypadku, gdy ze względów obiektywnych (awaria, wady jakościowe) nie doszło do wytworzenia produktu końcowego, wpłynął 14 lipca 2023 r. W odpowiedzi na wezwanie uzupełnili go Państwo 17 sierpnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania m.in. produktów leczniczych.

Do wytwarzania części produktów leczniczych Wnioskodawca zużywa alkohol etylowy zwolniony z akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2022. 143), dalej UPA.

Alkohol ten Wnioskodawca nabywa poza procedurą zawieszonego poboru.

Wnioskodawca posiada ustalone w drodze decyzji organów skarbowych normy zużycia i ubytków alkoholu etylowego, o których mowa w art. 85.ust. 1 pkt 2 lit. b i ust. 2 pkt 3 UPA.

W chwili obecnej Wnioskodawca posiada i może posiadać w przyszłości powstałe w procesie wytwarzania produktów leczniczych, półprodukty (wyciągi ziołowe) i produkty luzem w postaci pasty, które zawierające alkohol etylowy zwolniony z akcyzy ze względu na przeznaczenie o rzeczywistej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości (dalej półprodukty).

Ww. półprodukty powstały w etapie produkcji produktu leczniczego zostały zakwalifikowane jako nie spełniające wymogów jakościowych ze względu na niezgodność ze specyfikacją jakościową tj. zanieczyszczenia i wady fizykochemiczne. W konsekwencji Wnioskodawca wytworzył lub może wytworzyć półprodukty, które chce lub będzie chciał przeznaczyć do zniszczenia (utylizacji).

Wnioskodawca przewiduje przekazanie do utylizacji półproduktów, które ze względów jakościowych nie mogły i nie mogą zostać dalej przetworzone lub zapakowane jako pełnowartościowy produkt leczniczy dla ludzi.

Wnioskodawca zamierza dokonać utylizacji półproduktów wyciągów ziołowych i produktów luzem w postaci pasty (utylizowany produkt) wg. poniższego scenariusza działania:

1)ustalenie terminu odbioru wyciągów przez podmiot zajmujący się utylizacją odpadów,

2)poinformowanie Urzędu Celno-Skarbowego właściwego dla Wnioskodawcy o zamiarze utylizacji utylizowanych produktów wraz z wnioskiem o przybycie w danym dniu inspektora Urzędu Skarbowego,

3)Skażenie utylizowanych produktów i sporządzenie protokołu przekazania i przekazanie odpadów fizyczne utylizowanych produktów (odpadów) w obecności inspektora Urzędu Celno-Skarbowego właściwego dla podmiotu wykonującego utylizacji.

W piśmie będącym odpowiedzią na wezwanie Organu wskazali Państwo:

1)Wskazane we wniosku półprodukty oraz produkty luzem powstały w procesie produkcji produktów leczniczych w rozumieniu art. 2 pkt 32 Prawa farmaceutycznego,

2)Wskazany we wniosku wyciągi ziołowe oraz produkt luzem w postaci pasty spełnia definicję produktu leczniczego w rozumieniu art. 2 pkt 32 Prawa farmaceutycznego. Produkt luzem w postaci pasty stanowi w zasadzie gotowy do zapakowania w opakowania jednostkowe produkt leczniczy, którego jakość jest niezgodna ze specyfikacją. Wyciągi ziołowe stanowią natomiast mieszaninę ziół i alkoholu etylowego, które ze swej istoty posiadają właściwości lecznicze.

3)Przez awarię rozumieć należy wszelkie uszkodzenia urządzeń służących do wytwarzania produktów leczniczych, które wpływają na jakość produktu leczniczego np. przez jego zanieczyszczenie ciałami obcymi (obłamanie mieszadła, które powoduje dostanie się fragmentów metalu/tworzywa do produktu leczniczego) lub możliwość wykonania procesów technologicznych w sposób pozwalający na zachowanie reżimu farmaceutycznego i właściwej jakości produktu (uszkodzenie elementów maszyny do pakowania w tuby lub rozlewu, które ze względu na czas naprawy wpływa na utratę przez produkt leczniczy jego właściwości).

W procesach wytwarzania produktów leczniczych alkohol jest zużywany wyłącznie do produkcji samego produktu leczniczego w tym na etapie sporządzenia wyciągu ziołowego, przez zalanie mieszaniny ziół alkoholem. Ponowne użycie wadliwego jakościowo wyciągu ziołowego zawierającego alkohol do produkcji produktów leczniczych nie jest dopuszczalne i nie będzie stosowane, gdyż będzie prowadzić do wad jakościowych produktu gotowego. W przypadku awarii przed tym etapem wytwarzania alkohol nie zostanie w ogóle zużyty, natomiast w przypadku wystąpienia awarii/wykrycia zanieczyszczeń surowców w trakcie lub po tym etapie wytwarzania i braku możliwości ze względów jakościowych kontynowania procesu produkcyjnego takie półprodukty/produkt luzem zostałby zlany do paletokontenera i zabezpieczony plombą w obecności pracownika służby KAS, a następnie przekazany do utylizacji. Nie przewiduje się możliwości rozlania półproduktu/produktu luzem zawierającego alkohol, a wyłącznie jego utylizację po ewentualnym skażeniu/zanieczyszczeniu.

Pytania

1.Czy utylizacja półproduktów do wytwarzania, których użyto alkohol etylowy zwolniony od akcyzy ze względu na przeznaczenie, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

2.Czy alkohol zużyty do procesu wytwarzania produktów leczniczych podlega zwolnieniu z akcyzy również w przypadku, gdy ze względów obiektywnych (awaria, wady jakościowe) nie doszło do wytworzenia produktu końcowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1) Zdaniem Wnioskodawcy utylizacja (zniszczenie) półproduktów, które zawierają alkohol etylowy zwolniony ze względu na przeznaczenie, nie podlega opodatkowaniu akcyzą na podstawie art. 8 ust. 2, 3 i 4 UPA.

Zgodnie z art. 93 ust. 1 pkt 1 UPA do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej.

Tym samym alkohol etylowy o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, zawarty w Produktach, jest wyrobem akcyzowym.

Artykuł 8 ust. 4 UPA zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku utylizacji półproduktów nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 4 pkt 2 UPA, gdyż przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3 UPA, przez podmiot zużywający.

Zgodnie zaś z art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b UPA, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie napoje alkoholowe używane do produkcji produktów leczniczych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 499, z późn. zm.).

Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie napojów alkoholowych używanych do produkcji produktów leczniczych. Innymi słowy opodatkowane akcyzą jest zużywanie alkoholu w procesie produkcyjnym zmierzającym do wyprodukowania produktu leczniczego. Natomiast utylizacja półproduktów nie stanowi etapu produkcji produktów leczniczych. Półprodukty zostaną przeznaczone do zniszczenia, a nie do użycia do produkcji, w ramach której może nastąpić ich zużycie.

Zatem utylizacja półproduktów nie może skutkować opodatkowaniem akcyzą alkoholu etylowego zawartego w tych półproduktach, na podstawie art. 8 ust. 4 pkt 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku utylizacji półproduktów nie znajdzie również zastosowania art. 8 ust. 3 UPA.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 UPA, przedmiotem opodatkowania akcyzą są ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20.

Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy. Przy czym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. b UPA, ubytkami wyrobów akcyzowych są wszelkie straty m.in. objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie napojów alkoholowych w ramach procedury zawieszonego poboru.

Zatem w odniesieniu do półproduktów, wobec używania przez Wnioskodawcę alkohol etylowy do procesów produkcyjnych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które korzysta ze zwolnienia tego alkoholu od akcyzy ze względu na przeznaczenie (zgodnie z obecnym stanem prawnym, odpowiednio na podstawie § 9 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia w sprawie zwolnień, i na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b UAkc) przepis ten nie ma zastosowania.

Zdaniem Wnioskodawcy utylizacja półproduktów również nie jest objęta dyspozycją art. 8 ust. 2 pkt 1 UPA.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 UPA, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy.

Przy czym przepisy UPA nie zawierają definicji słowa „użycie”. Tym samym pojęcie to powinno być rozumiane zgodnie z jego potocznym znaczeniem.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/sjp/uzycie;2534170.html), słowo „użycie” oznacza „stosowanie czegoś”.

Wnioskodawca zaś zamierza zniszczyć półprodukty, a nie używać/stosować je do innych procesów, w ramach których użyty alkohol etylowy nie mógłby zostać objęty zwolnieniem ze względu na przeznaczenie.

Tym samym utylizacja Produktów przez Spółkę nie podlega regulacji art. 8 ust. 2 pkt 1 UPA.

Stanowisko to potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 13 lipca 2018 r., znak 0111-KDIB3-3.4013.119.2018.1.MAZ, akceptując stwierdzenie wnioskodawcy, iż nie sposób uznać zniszczenia jako „użycia niezgodnego z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy”, ponieważ „przeznaczenie w jakim nabyto alkohol etylowy się nie zmieniło. Alkohol etylowy nie został zużyty w innym celu niż do produkcji leków. Wnioskodawca nie wykorzysta bowiem półproduktów do innych celów i ma zamiar przekazać je do zniszczenia”; reasumując dalej „wskazać zatem należy, że w wyniku utylizacji ulegną one zniszczeniu, a więc nie zostaną wykorzystane do produkcji. Zatem nie znajdzie zastosowania w tych okolicznościach przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, ponieważ utylizacja przeterminowanych ekstraktów ziołowych nie stanowi ich użycia niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy. Z uwagi na powyższe, utylizacja przeterminowanych ekstraktów ziołowych nie będzie powodowała powstania obowiązku podatkowego w akcyzie”.

Ad. 2) W ocenie Wnioskodawcy alkohol zużyty do procesu wytwarzania produktów leczniczych podlega zwolnieniu z akcyzy również w przypadku, gdy ze względów obiektywnych (awaria, wady jakościowe surowców mieszanych z alkoholem) nie doszło do wytworzenia produktu końcowego, pod warunkiem, że podmiot zużywający udowodni zużycie zgodnie z przeznaczeniem.

Zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 3 UPA napoje alkoholowe używane do produkcji produktów leczniczych podlega zwolnieniu z akcyzy.

Jednocześnie zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 4 UPA zwolnieniu z akcyzy podlega, alkohol etylowy dla którego podmiot zużywający udowodni zużycie zgodnie z przeznaczeniem - w przypadku przekroczenia norm zużycia alkoholu etylowego, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b i ust. 2 pkt 3.

W ocenie Wnioskodawcy użycie do produkcji produktów leczniczych należy rozumieć jako wszelkie czynności zmierzające do wytworzenia produktu leczniczego.

Natomiast przez zgodne z przeznaczeniem użycie alkoholu etylowego należy rozumieć użycie go zgodne z procesem technologicznym wytwarzania tego typu produktu.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4013.32.2022.2.MAZ.

W konsekwencji użycie alkoholu etylowego do produkcji produktów leczniczych, która ze względów np. awarii maszyny, wad jakościowych surowców zmieszanych z alkoholem w ramach procesu wytwarzania, nie została zakończona wytworzeniem pełnowartościowego produktu lecz zakończyła się na wcześniejszym etapie (niezapakowanego w opakowania jednostkowe zgodnie z dokumentacją produktu leczniczego) mieści się w ramach zwolnienia ze względu na przeznaczenie - użycie do produkcji produktu leczniczego.

Alkohol etylowy zwarty w takich półproduktach lub produktach luzem podmiot zużywający, używa zgodnie z jego przeznaczaniem i możliwe jest udowodnienie zużycia również w ramach rozliczenia przekroczenia norm zużycia alkoholu etylowego, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b i ust. 2 pkt 3.

W sposób naturalny przekroczenie takie powstanie w związku z tym, iż pobrany do produkcji alkohol etylowy ze względu na wady/awarię nie zostanie rozliczony ilościowo w produkcie leczniczym, lecz jako zużyty do wytworzenia produktu leczniczego zostanie rozliczony ilościowo w zutylizowanym półprodukcie (odpadzie).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w odniesieniu do treści pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1542; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy:

Podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Zgodnie z art. 92 ustawy:

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

a) importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

b) importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

c) przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. b tiret pierwsze ustawy stanowi:

Ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie napojów alkoholowych.

W myśl art. 8 ust. 4 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

1) wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;

2) napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.

Jak stanowi art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. a-e, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych.

W myśl art. 30 ust. 9 pkt 4 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w produktach leczniczych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne (Dz.U. z 2022 r., poz. 2301 oraz z 2023 r. poz. 605 i 650).

Jak stanowi art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również napoje alkoholowe używane do produkcji produktów leczniczych, o których mowa w art. 30 ust. 9 pkt 4 wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2 oraz w ust. 6, 12 i 13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz w ust. 2 pkt 3.

Stosownie do art. 32 ust. 4 pkt 4 ustawy:

Zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy, dla którego podmiot zużywający udowodni zużycie zgodnie z przeznaczeniem - w przypadku przekroczenia norm zużycia alkoholu etylowego, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b i ust. 2 pkt 3.

Zgodnie z art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy:

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający.

W myśl art. 85 ust. 2 pkt 3 ustawy:

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 7, w drodze decyzji wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów ustala dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność, która zajmuje się m.in. wytwarzaniem produktów leczniczych.

W celu wytworzenia produktów leczniczych zużywają Państwo alkohol etylowy zwolniony z akcyzy ze względu na przeznaczenie na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b ustawy o podatku akcyzowym. Zużywany alkohol nabywają Państwo poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Ponadto, posiadają Państwo ustalone w drodze decyzji normy zużycia i ubytków alkoholu etylowego, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b i ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Obecnie posiadają Państwo oraz w przyszłości mogą posiadać półprodukty (wyciągi ziołowe) i produkty luzem w postaci pasty - powstałe w procesie wytwarzania produktów leczniczych - zawierające alkohol etylowy zwolniony z akcyzy ze względu na przeznaczenie o rzeczywistej mocy przekraczającej 1,2% objętości.

Powyższe półprodukty i produkty luzem powstały/powstaną na etapie produkcji produktu leczniczego i zostały zakwalifikowane jako niespełniające wymogów jakościowych ze względu na niezgodność ze specyfikacją jakościową, tj. zanieczyszczenia i wady fizykochemiczne.

Jak również wskazali Państwo we wniosku, produkty, które nie spełniły/nie spełnią wymogów jakościowych, przez które nie mogły i nie mogą zostać dalej przetworzone lub zapakowane jako pełnowartościowy produkt leczniczy dla ludzi, planują Państwo przeznaczyć do zniszczenia (zutylizować) wg opisanego we wniosku schematu.

Ponadto w uzupełnieniu wskazali Państwo, że przedmiotowe półprodukty oraz produkty luzem powstały w procesie produkcji produktów leczniczych i spełniają definicję produktów leczniczych w rozumieniu art. 2 pkt 32 ustawy Prawo farmaceutyczne. Wskazali Państwo również, że alkohol etylowy jest zużywany wyłącznie do produkcji samego produktu leczniczego, a przez awarię należy rozumieć wszelkie uszkodzenia urządzeń służących do wytwarzania produktów leczniczych, które wpływają na jakość produktu leczniczego.

Państwa wątpliwości dotyczą:

‒opodatkowania utylizacji półproduktów do wytwarzania których użyto alkohol etylowy zwolniony od akcyzy ze względu na przeznaczenie,

‒możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym w zakresie alkoholu etylowego w sytuacji, gdy ze względów obiektywnych (awaria, wady jakościowe) nie doszło do wytworzenia produktu końcowego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Państwa opis sprawy oraz przytoczone wyżej przepisy prawa należy wskazać, że w opisanych okolicznościach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, gdy utylizacji (zniszczeniu) poddawane będą półprodukty, tj. produkty lecznicze o których mowa w art. 2 pkt 32 ustawy Prawo farmaceutyczne, do wytworzenia których zużyto zgodnie z przeznaczeniem alkohol etylowy zwolniony od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 3 lit. b ustawy (przy spełnieniu pozostałych warunków formalnych), nie zostaną w ocenie Organu spełnione przesłanki skutkujące powstaniem po stronie Państwa Spółki obowiązku podatkowego z tytułu ich utylizacji.

Zgodzić się zatem należy z Państwem, że opisana we wniosku utylizacja półproduktów (produktów leczniczych) do wytworzenia których zużyto alkohol etylowy zwolniony od akcyzy ze względu na przeznaczenie, nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym w zakresie alkoholu etylowego również w sytuacji, gdy nie doszło do wytworzenia produktu końcowego (na skutek awarii, wad jakościowych), stwierdzić należy że w ocenie Organu również w tej sytuacji zachowają Państwo prawo do zwolnienia.  

W piśmie będącym uzupełnieniem wniosku wskazali Państwo, że przez awarię należy rozumieć wszelkie uszkodzenia urządzeń służących do wytwarzania produktów leczniczych, które wpływają na jakość produktu leczniczego np. przez jego zanieczyszczenie ciałami obcymi (obłamanie mieszadła, które powoduje dostanie się fragmentów metalu/tworzywa do produktu leczniczego) lub możliwość wykonania procesów technologicznych w sposób pozwalający na zachowanie reżimu farmaceutycznego i właściwej jakości produktu (uszkodzenie elementów maszyny do pakowania w tuby lub rozlewu, które ze względu na czas naprawy wpływa na utratę przez produkt leczniczy jego właściwości). Wskazali Państwo również, że w przypadku awarii przed wytwarzaniem produktów leczniczych alkohol nie zostanie w ogóle zużyty, natomiast w przypadku wystąpienia awarii/wykrycia zanieczyszczeń surowców w trakcie lub po tym etapie wytwarzania i braku możliwości ze względów jakościowych kontynuowania procesu produkcyjnego takie półprodukty/produkty luzem (będące produktami leczniczymi o których mowa w art. 2 pkt 32 ustawy Prawo farmaceutyczne) zostałby przez Państwa zlane do paletokontenera i zabezpieczona plombą w obecności pracownika służby KAS, a następnie przekazane do utylizacji. Nie przewidują Państwo możliwości rozlania półproduktu/produktu luzem zawierającego alkohol, a wyłącznie jego utylizację po ewentualnym skażeniu/zanieczyszczeniu.

W powyższych okolicznościach, użycie alkoholu etylowego do produkcji produktów leczniczych, która ze względu na awarię maszyny, wady jakościowe surowców zmieszanych z alkoholem w ramach procesu wytwarzania, nie została zakończona wytworzeniem pełnowartościowego produktu lecz zakończyła się na wcześniejszym etapie (niezapakowanego w opakowania jednostkowe zgodnie z dokumentacją produktu leczniczego), mieści się zdaniem Organu w ramach zwolnienia ze względu na przeznaczenie, tj. użycia do produkcji produktu leczniczego.

W świetle zatem przedstawionego ostatecznie we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2, uznać należy za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, dotyczącego uznania protokołu przekazania półproduktu za wystarczający dowód zużycia alkoholu etylowego, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).