Interpretacja indywidualna z dnia 19 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.803.2022.3.AWO

Sprzedaż lokali będzie skutkować powstaniem przychodu z działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – i należy go opodatkować według zasad przewidzianych dla tego źródła.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego (zakres pytania numer 1) w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 4 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości (zakres pytania numer 1). Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismami z: 28 grudnia 2022 r. (wpływ 2 stycznia 2023 r.) oraz 29 grudnia 2022 r. (wpływ 29 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą X, pod numerem NIP: (...), REGON: (...), zarejestrowaną pod adresem: (...).

Wraz z małżonką (rozdzielność majątkowa) nabył Pan do majątku prywatnego nieruchomość w postaci: gruntu numer 1/1, o powierzchni 0,0677 ha oraz własności budynków stanowiących odrębną nieruchomość, znajdujących się na tej działce, tj.: budynku mieszkalnego o kubaturze 3929 m³ oraz garażu o kubaturze 149 m³, położonych w A., przy ulicy B1, gmina Miasto A., powiat B., , województwo c., dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w A. Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer: XXX.

W nieruchomości tej zamierza Pan dokonać szeregu czynności mających na celu dostosowanie jej do dalszej odsprzedaży. W ramach prac ma zostać wykonane między innymi:

–odmalowanie elewacji,

–dostosowanie budynku pod wymogi przepisów przeciwpożarowych (wymiana pokrycia dachu garażu, montaż dodatkowych hydrantów na posesji),

–wymiana instalacji elektrycznej (montaż rozdzielni oraz systemu podliczników),

–wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej,

–remont klatki schodowej (wymiana schodów oraz odmalowanie z uzupełnieniem ubytków w ścianach),

–podział na 9 lokali mieszkalnych oraz 4 lokale użytkowe (postawienie ścian, fizyczne stworzenie lokali - obecnie jest to otwarta przestrzeń na dwóch kondygnacjach oraz przestrzeń zaaranżowana na jednej kondygnacji, która ma zostać przerobiona na bardziej funkcjonalną),

–podłączenie budynku do sieci miejskiej w zakresie ogrzewania oraz podgrzewania ciepłej wody,

–prace wykończeniowe (nie ma jeszcze decyzji, czy całości lokali, czy część zostanie sprzedana w stanie deweloperskim - panele, płytki, łazienki z pełnym wykończeniem, malowanie),

–wymiana drzwi zewnętrznych i wewnętrznych,

–renowacja i odmalowanie balkonów.

Wszystkie prace, wraz z rozplanowaniem i zagospodarowaniem oraz przygotowaniem poszczególnych lokali, będą realizowane przez podmioty zewnętrzne. Zaznacza Pan, że w Pana gestii jest jedynie wskazanie ogólnego zamysłu dotyczącego zagospodarowania nieruchomości.

Po wykonaniu wszystkich prac remontowo-wykończeniowych, każdy z lokali (z osobna) uzyska wpis do księgi wieczystej. Następnie zamierza Pan sprzedać wszystkie lokale. W tym celu będzie poszukiwał Pan nabywców przez składanie zwykłych ofert sprzedaży. Z operacji tych nie zamierza Pan uczynić stałego (nieokazjonalnego) źródła zarobkowania, ponieważ prowadzi również jednoosobową działalność gospodarczą.

Zakupioną, a następnie wykończoną i podzieloną nieruchomość zamierza Pan sprzedać z podziałem na poszczególne lokale i zaliczyć ten przychód do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), dalej zwana: „ustawa o PIT”.

Celem niniejszego wniosku jest potwierdzenie możliwości zaliczenia przychodów (dochodów) ze sprzedaży lokali powstałych w zakupionej prywatnie nieruchomości do źródła z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że:

–w Pana małżeństwie ustrój rozdzielności małżeńskiej panuje od 18 stycznia 2018 r.

–Nieruchomość została nabyta do majątku każdego z małżonków w stosunku 50/50.

–Tak - X - Profesjonalne usługi (...).

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT? Jeśli tak, prosimy wskazać z jakiego tytułu?].

–Przeważające PKD - 39.00.Z - działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami. Działalność we wskazanym zakresie prowadzi Pan od 1 sierpnia 2007 r.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na następujące pytania:

Co jest przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?

Od kiedy (od jakiej daty) prowadzi Pan działalność gospodarczą w wyżej wskazanym zakresie?].

–Obrót nieruchomościami oraz najem nigdy nie wchodził oraz nie wchodzi w zakres Pana działalności.

–Forma opodatkowania wybrana przez Pana to ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

–Nieruchomość objęta wnioskiem została nabyta 10 października 2022 r.

–Prace mające na celu dostosowanie do dalszej odsprzedaży zostały rozpoczęte 1 grudnia 2022 r.

–Nieruchomość objęta zakresem wniosku w okresie od nabycia do majątku prywatnego do momentu rozpoczęcia opisanych we wniosku prac, nie była wykorzystywana.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, w jaki sposób/dla jakich celów nieruchomość objęta zakresem wniosku była wykorzystywana w okresie od „nabycia do majątku prywatnego” do momentu rozpoczęcia opisanych we wniosku prac?].

–Wskazuje Pan, że nie zamierza Pan zbywać całości nieruchomości. Planowany termin zbycia poszczególnych lokali to sierpień 2023 r.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, kiedy (w jakiej dacie/roku) zamierza Pan zbyć każdy z lokali?].

–W Pana założeniu, opisane we wniosku lokale nie będą sprzedane w tej samej dacie.

–Opisane we wniosku lokale nie będą sprzedane w drodze jednej transakcji/jednej czynności prawnej.

–Przed planowaną sprzedażą, opisane we wniosku lokale nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy, ani jakiejkolwiek innej umowy cywilnoprawnej.

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy opisane we wniosku lokale będą sprzedane tej samej osobie?].

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy nabywca/nabywcy będą dla Pana podmiotem powiązanym w myśl art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?].

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy nieruchomość objęta zakresem wniosku została wprowadzona do środków trwałych prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa?].

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy nieruchomość objęta zakresem wniosku kiedykolwiek stanowiła środek trwały w Pana działalności gospodarczej?

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy opisane we wniosku lokale będą stanowić środek trwały w Pana działalności gospodarczej (wszystkie, tylko niektóre z nich - które i ile)?].

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy nieruchomość objęta zakresem wniosku stanowi/kiedykolwiek stanowiła towar handlowy w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?].

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy opisane we wniosku lokale będą stanowić towar handlowy w Pana działalności gospodarczej (wszystkie, tylko niektóre z nich - które i ile)?].

–Objęta zakresem wniosku nieruchomość nie była wykorzystywana dla potrzeb Pana działalności gospodarczej.

–Opisane we wniosku lokale nie będą wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej.

–Własność samodzielnego lokalu wraz z ułamkową własnością gruntu.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytania:

Jakie składniki majątkowe zostaną przeniesione na nabywcę? Czy będzie to wyłącznie grunt oraz posadowione na nim budynki, czy wraz z nim zostaną przeniesione również inne składniki majątku? Jeśli tak, prosimy wskazać jakie.].

–Zespół składników majątkowych, który będzie przedmiotem zbycia, na moment transakcji będzie w Pana majątku prywatnym.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy zespół składników majątkowych, który będzie przedmiotem zbycia, na moment transakcji będzie posiadał w Pana przedsiębiorstwie zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy?].

–Nie dysponuje Pan takimi informacjami. Raz jeszcze wskazuje Pan, że składniki będące przedmiotem transakcji nie są wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, Czy przyszły nabywca ma zamiar kontynuować działalność prowadzoną przez Pana przy pomocy składników będących przedmiotem transakcji?].

–Wskazuje Pan, że na dzień sprzedaży zespół składników majątku będzie znajdował się w Pana majątku prywatnym.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytania, czy zespół składników majątku będący przedmiotem sprzedaży będzie na dzień sprzedaży wyodrębniony na płaszczyźnie:

a)organizacyjnej, tj. czy będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? Jeśli tak - w czym to wyodrębnienie będzie się przejawiać?

b)finansowej, tj. czy będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz, czy na podstawie prowadzonej przez zbywcę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego? Jeśli tak - w czym to wyodrębnienie będzie się przejawiać?

c)funkcjonalnej, tj. czy będzie stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze? Jeśli tak - w czym to wyodrębnienie będzie się przejawiać?].

–Nie.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytanie, czy z przeniesieniem wyżej wskazanego zespołu składników majątkowych będzie wiązało się również „przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.)?].

–Nie dotyczy.

[Powyższe wskazanie stanowi Pana odpowiedź na pytania: czy oprócz opisanej we wniosku nieruchomości posiada Pan jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży? Jeśli tak, to:

a)jakie to nieruchomości?

b)kiedy zostały one nabyte?

c)kiedy zostaną one sprzedane?].

–Lokal mieszkalny - ul. C1., data zbycia: 11 lutego 2022 r.,

–lokal mieszkalny - ul. D1., data zbycia: 11 lutego 2022 r.,

–lokal mieszkalny - ul. D2., data zbycia: 15 lipca 2022 r.

[Powyższe wskazania stanowią Pana odpowiedź na pytanie, czy dokonywał Pan wcześniej sprzedaży jakichkolwiek nieruchomości (poza nieruchomością opisaną we wniosku)? Jeśli tak, prosimy by wskazał Pan jakiego rodzaju oraz podał Pan datę/daty zbycia].

Pytania

1)Czy planowaną przez Pana sprzedaż nieruchomości, podzielonej w ramach prac remontowo-wykończeniowych na odrębne lokale, będzie można zakwalifikować do źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2)W razie negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy zakupiona nieruchomość, w której wykonane zostaną opisane we wniosku prace remontowo-wykończeniowe, a która następnie miałaby zostać sprzedana po podziale na poszczególne lokale, mogłaby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a ust. 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), a co za tym idzie, w przypadku wniesienia powyższej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstałej spółki, czynność ta byłaby neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytanie numer 1. W pozostałym zakresie (pytanie numer 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie w zakresie pytania numer 1

Pana zdaniem, planowana sprzedaż nieruchomości po jej podziale na poszczególne lokale mieszkalne i użytkowe, powinna zostać zakwalifikowana jako przychód z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie powyższego, przytoczył Pan wyrok wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 542/19:

Odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. stanowi źródło przychodów, lecz tylko wówczas jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Przepis ten koresponduje z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. stanowiącym, że przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej nie mogą być jednocześnie zaliczane do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4‑9. Ustalenie, że do sprzedaży nieruchomości doszło w wykonaniu działalności gospodarczej, wyklucza możliwość opodatkowania uzyskanego w ten sposób przychodu według zasad dotyczących opodatkowania zbycia rzeczy lub określonych praw.

W Pana ocenie, aby dana czynność mogła zostać uznana za działalność gospodarczą, musi spełniać szereg cech wynikających z art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc m.in. musi być:

–działalnością zarobkową,

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat,

–w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Uważa Pan, że fakt, że dokona Pan szeregu czynności mających na celu zwiększenie atrakcyjności i funkcjonalności zakupionej nieruchomości, nie powinien mieć znaczenia, do którego źródła przychodów sprzedaż lokali zostanie zakwalifikowana.

Podał Pan, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 773/13:

Działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Wskazał Pan, że faktycznie dokonuje Pan szeregu czynności w zakupionej nieruchomości, nie odbiegają one jednak - w Pana ocenie - od normalnego wykonywania prawa własności, a ponadto operacje te nie stanowią dla Pana stałego źródła zarobkowania, którym jest prowadzona jednoosobowa działalność gospodarcza.

Odnosząc się do kwestii wydzielenia poszczególnych lokali w przestrzeni, która na ten moment nie jest w żaden sposób zagospodarowana, wskazuje Pan, że czynności te mają na celu zwiększenie atrakcyjności posiadanej nieruchomości oraz nadania jej funkcjonalności. Zaznaczył Pan, że w tym zakresie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 30 stycznia 2019 r., o sygn. akt I SA/Op 377/18:

W drodze wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Właściciel realizując swoje uprawnienie do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa może podejmować działania zmierzające do podziału nieruchomości. Okoliczności te same w sobie, podejmowane nawet znaczną ilość razy nie mogą przemawiać za uznaniem, że późniejsza sprzedaż nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej.

Pana zdaniem, dla zakwalifikowania transakcji sprzedaży do określonego źródła przychodów, nie powinien mieć również znaczenia fakt, że dokona Pan więcej niż jednej transakcji sprzedaży ze względu na podział nieruchomości na kilka lokali, ani też fakt, że osiągnie Pan z tego tytułu zysk.

W Pana ocenie, potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 821/13:

O kwalifikacji uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie mogą w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak: ilość transakcji sprzedaży, uzyskanie zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze sprzedaży), podział dużej nieruchomości gruntowej na mniejsze działki, dla poprawy możliwości zagospodarowania oraz poszukiwanie nabywców przez składanie ofert sprzedaży. Wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

W Pana opinii, wszelkie czynności, jakich zamierza dokonać w zakupionej nieruchomości, a następnie dokonać sprzedaży mieszczą się w katalogu zwykłych czynności związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytania numer 1 -jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

–pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy),

–odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy).

Pana wątpliwości budzą skutki podatkowe sprzedaży - wyodrębnionych z zakupionej nieruchomości - lokali. Z wniosku wynika m.in., że:

–zakupioną, a następnie wykończoną i podzieloną nieruchomość zamierza Pan sprzedać z podziałem na poszczególne lokale,

–w ramach prac ma zostać wykonany między innymi podział na 9 lokali mieszkalnych oraz 4 lokale użytkowe.

W celu zakwalifikowania podjętych przez Pana działań do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia, czy opisana sprzedaż stanowić będzie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy), należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel Pana działań związanych z tym zbyciem.

Jak już wskazano, odrębnym źródłem przychodów jest, wyszczególniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

–wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

–polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

–polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w tym przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się przede wszystkim na trzech przesłankach:

–zarobkowym celu działalności,

–wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

–prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Ważne jest więc by pamiętać, że:

–działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu.

Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana tak, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć; jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów,

–prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z tą działalnością związanych. Możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej),

–kryterium ciągłości oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza ono jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku,

–powtarzalność to natomiast cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

–na pojęcie „zorganizowania” składa się natomiast zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Jednak, ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań przepisów art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 tej ustawy, nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne ich oddzielenie.

W każdym przypadku, o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości).

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Natomiast, dla regulacji wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest przede wszystkim ustalenie momentu (daty i sposobu) nabycia prawa własności sprzedanej nieruchomości.

Dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozstrzygające znaczenie mają więc okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają bowiem obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Rozumowanie to potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.

Działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy stanu faktycznego będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny, wybudowania), to czy zostaną nabyte lub wybudowane de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zwykłego zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie i sporadycznie mogą być przeznaczone do sprzedaży.

Każdy przypadek należy jednak oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Jednak przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, przykładowo: nabywanie nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży, budowa nieruchomości, celem ich sprzedaży, ich remont i wyposażenie, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków podjętych przez Pana czynności do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych ze sprzedażą lokali, o których mowa we wniosku.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika m.in., że:

–10 października 2022 r. nabył Pan do majątku prywatnego nieruchomość,

–w nieruchomości tej zamierza Pan dokonać szeregu czynności mających na celu dostosowanie jej do dalszej odsprzedaży,

–prace mające na celu dostosowanie nieruchomości do dalszej odsprzedaży zostały rozpoczęte 1 grudnia 2022 r.,

–w ramach prac ma zostać wykonane między innymi:

•odmalowanie elewacji,

•dostosowanie budynku pod wymogi przepisów przeciwpożarowych (wymiana pokrycia dachu garażu, montaż dodatkowych hydrantów na posesji),

•wymiana instalacji elektrycznej (montaż rozdzielni oraz systemu podliczników),

•wymiana instalacji wodno-kanalizacyjnej,

•remont klatki schodowej (wymiana schodów oraz odmalowanie z uzupełnieniem ubytków w ścianach),

•podział na 9 lokali mieszkalnych oraz 4 lokale użytkowe (postawienie ścian, fizyczne stworzenie lokali - obecnie jest to otwarta przestrzeń na dwóch kondygnacjach oraz przestrzeń zaaranżowana na jednej kondygnacji, która ma zostać przerobiona na bardziej funkcjonalną),

•podłączenie budynku do sieci miejskiej w zakresie ogrzewania oraz podgrzewania ciepłej wody,

•prace wykończeniowe (nie ma jeszcze decyzji, czy całości lokali, czy część zostanie sprzedana w stanie deweloperskim - panele, płytki, łazienki z pełnym wykończeniem, malowanie),

•wymiana drzwi zewnętrznych i wewnętrznych,

•renowacja i odmalowanie balkonów,

–po wykonaniu wszystkich prac remontowo-wykończeniowych, każdy z lokali (z osobna) uzyska wpis do księgi wieczystej,

–zakupioną, a następnie wykończoną i podzieloną nieruchomość zamierza Pan sprzedać z podziałem na poszczególne lokale,

–planowany termin zbycia poszczególnych lokali to sierpień 2023 r.,

–zakłada Pan, że lokale nie będą sprzedane w tej samej dacie oraz, że lokale nie będą sprzedane w drodze jednej transakcji/jednej czynności prawnej,

–w przeszłości dokonał Pan zbycia trzech lokali mieszkalnych (w miesiącach: luty i lipiec 2022 r.)

Wskazać więc należy, że zakres i zasięg podjętych przez Pana działań, przemawia za ustaleniem, że w Pana przypadku, spełnione zostały wszystkie przesłanki pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazane w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisane we wniosku okoliczności bezspornie świadczą o celowym działaniu. Podjął Pan świadome i aktywne czynności zmierzające do podniesienia atrakcyjności nieruchomości oraz do wzrostu jej wartości. Dokona Pan sprzedaży lokali spośród dziewięciu lokali mieszkalnych oraz czterech lokali użytkowych, w budynku, do którego doprowadzi Pan media (m.in. ciepłą wodę), i który dostosuje Pan pod wynikające z przepisów prawa wymogi (przeciwpożarowe i dotyczące „instalacji” (wspomniane przez Pana „wymiany instalacji”). Co równie istotne, działania podejmie/podjął Pan w okresie dwóch miesięcy od dnia nabycia przez Pana wskazanej nieruchomości. Przygotuje Pan nieruchomość do sprzedaży i nie zmienia tego faktu Pana wskazanie, że: „wszystkie prace, wraz z rozplanowaniem i zagospodarowaniem oraz przygotowaniem poszczególnych lokali, będą realizowane przez podmioty zewnętrzne”.

Zaznaczył Pan, że: „zakupioną, a następnie wykończoną i podzieloną nieruchomość zamierza Pan sprzedać z podziałem na poszczególne lokale”. Zakłada Pan również, że lokale nie będą sprzedane w tej samej dacie oraz, że lokale nie będą sprzedane w drodze jednej transakcji/jednej czynności prawnej. Pana działania nie będą więc incydentalne. Łączna ilość lokali wynosi bowiem trzynaście.

W opisanych okolicznościach nie sposób mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej. Do wskazanych przez Pana transakcji nie znajdzie więc zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (planowane przez Pana przedsięwzięcie wypełnia wszystkie przesłanki wskazane w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W konsekwencji, planowana przez Pana sprzedaż lokali stanowić będzie dla Pana przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych względów Pana stanowisko w zakresie pierwszego z pytań należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zaznaczamy, że:

–niniejsza interpretacja zawiera ocenę Pana stanowiska wyłącznie w odniesieniu do treści zadanego przez Pana pytania numer 1,

–wskazane przez Pana we własnym stanowisku w sprawie orzeczenia dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw osądzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego, z tego też względu nie mamy możliwości zastosowania ich wprost do Pana sprawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pana do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm).