Interpretacja indywidualna z dnia 4 grudnia 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.944.2021.1.AD

Czy i w którym momencie wydatek poniesiony na zakup prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego Wnioskodawca może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu czy też wydatek na zakup prawa do korzystania z miejsca postojowego zwiększa wartość początkową przedmiotowego lokalu mieszkalnego i stanowi koszt uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokalu?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 listopada 2021 r. (data wpływu 15 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie– jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

15 listopada  2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wynajmu miejsca postojowego stanowiącego część nieruchomości wspólnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 kwietnia 2021 r. został podpisany akt notarialny rep. …, tj. umowa sprzedaży zgodnie, z którą Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli do majątku wspólnego nieruchomość (…) położoną w K., dzielnica K., stanowiącą samodzielny lokal mieszkalny numer …, położony na drugiej kondygnacji (pierwszym piętrze) budynku numer …, przy ulicy M., składający się z holu, pokoju dziennego z aneksem kuchennym, pokoju i łazienki, o powierzchni użytkowej 39,64 m², wraz z uprawnieniem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nr … położonego na kondygnacji -1 budynku, wraz ze związanym z jego własnością  

udziałem w nieruchomości wspólnej, objętej księgą wieczystą … wynoszącym 87/10000 części.

Według ww. aktu notarialnego „w ramach podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej każdoczesnemu właścicielowi lokalu mieszkalnego nr … położonego w budynku nr … przy ulicy M. w K. przysługuje prawo do nieodpłatnego, bezterminowego, wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nr … na kondygnacji -1 w garażu wielostanowiskowym stanowiącym część nieruchomości wspólnej”.

Ponadto jak wynika z aktu notarialnego sprzedający „oświadcza, że w podanej cenie zawarta jest również kwota ceny uprawnienia do korzystania z miejsca postojowego w kwocie 20 000 zł (dwudziestu tysięcy złotych) brutto”. Dodatkowo do aktu notarialnego została wystawiona faktura dokumentująca to zdarzenie gospodarcze na kwotę 16 260 zł 16 gr netto (+ 23% VAT).

Wnioskodawca wraz z małżonką wynajmują wspomniany lokal mieszkalny łącznie z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego od dnia nabycia (tj. 30 kwietnia 2021 r.). Dochód z najmu jest opodatkowany na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej. Przedmiotowy lokal mieszkalny nie jest wynajmowany w ramach działalności gospodarczej, stanowiąc tzw. najem prywatny.

Lokal mieszkalny nie stanowi składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą. Przedmiotowe mieszkanie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i jest amortyzowane.

W kontekście przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca sformułował następujące pytania.

1.  Czy wydatek poniesiony na zakup prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w kwocie 20 000 zł Wnioskodawca może zaliczyć jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu?

2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, to w którym momencie Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatek na zakup prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego do kosztów uzyskania przychodu?

3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, to czy wydatek na zakup prawa do korzystania z miejsca postojowego zwiększa wartość początkową przedmiotowego lokalu mieszkalnego i stanowi koszt uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokalu?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesiony wydatek na prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, o którym mowa w opisie stanu faktycznego stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia.

Podstawą prawną tego stanowiska jest art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Lokal mieszkalny łącznie z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest przedmiotem wynajmu, z którego osiągany jest przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodu są co do zasady, potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego podlega zaliczeniu do kosztów jednorazowo w dacie jego poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych, nie podnosi również wartości początkowej lokalu mieszkalnego, który jest amortyzowany, stanowi natomiast w całości jednorazowy koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy koszty uzyskania przychodu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 „Ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie konkretnie koszty mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Nie byłoby to bowiem możliwe. Mnogość i stały rozwój różnego rodzaju działalności mogących przynosić przychód sprawiają, że nie jest możliwe ustalenie jakiegoś stałego katalogu kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, koszt danego rodzaju będzie u jednego podatnika kosztem uzyskania przychodu, natomiast u innego z pewnością nie służy osiągnięciu przychodu. Dlatego też ustawodawca określa pojęcie kosztów uzyskania przychodów w sposób generalny, wskazując na określone cechy, jakie musi mieć dany koszt, aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu.

Ustawodawca, definiując pojęcie kosztów uzyskania przychodów, czyni to w sposób lakoniczny, stwierdzając, że są nimi wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Na podstawie tej definicji doktryna wypracowała ogólne przesłanki, których zaistnienie umożliwia zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych.

W zasadzie najmniej wątpliwości budzi przesłanka niewymienienia kosztu w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje się natomiast, że obok tej przesłanki muszą być zachowane dalsze istotne cechy, takie jak bezpośredni związek kosztu z prowadzoną działalnością, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 20 lutego 2001 r., III SA 3269/99, M. Pod. 2001, nr 9, s. 2).

Zwraca się również uwagę na to, że pomiędzy dokonaniem kosztu a możliwością uzyskania przychodu musi zaistnieć związek przyczynowy. Wskazuje się, że istnieją jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowo-skutkowy nie jest wyraźny. Należy je rozwiązywać w oparciu o zasadę zdrowego rozsądku, a każda sytuacja wymaga odrębnego potraktowania (wyrok NSA z dnia 16 grudnia 1999 r., SA/Bk 1619/98, LEX nr 39745).

Podobnie można stwierdzić, że między poniesieniem kosztu a możliwością zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów powinien istnieć związek przyczynowy.”(A. Bartosiewicz, R. Kubacki [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. V, Warszawa 2015, art. 22.).

Z ogólnych przesłanek, które wypracowała doktryna wynika, że koszt uzyskania przychodu winien w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

-     pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu,

-     być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, -nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-     być właściwie udokumentowany.

Jak zaznaczono na wstępie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesiony wydatek na prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, o którym mowa w opisie stanu faktycznego stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, ponieważ wydatek ten spełnia wszystkie powyżej zaprezentowane przesłanki kosztu uzyskania przychodu, tj. pozostaje w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu, został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jest właściwie udokumentowany.

W dalszej części należy zaznaczyć, że Wnioskodawca skorzystał z prawa do amortyzacji przedmiotowej nieruchomości (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a)  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b)  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c)  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-     wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1,  bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Pojęcie środków trwałych, podlegających amortyzacji, zostało określone w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.  Zgodnie z ww. przepisem amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)  maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)  inne przedmioty

-     o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

-     zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

-     stanowią własność lub współwłasność podatnika,

-     są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej),

-     przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

-     są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),

-     nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 22c ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że garaż nie jest częścią składową lokalu, ani też nie doszło do ustanowienia jego odrębnej własności, jest on objęty zakresem nieruchomości wspólnej i stanowi przedmiot współwłasności właścicieli wszystkich lokali. W przedstawionym stanie faktycznym doszło jedynie do podziału quoad usum garażu, poprzez przeznaczenie określonych jego części do użytku poszczególnych współwłaścicieli.

Jak podkreślił Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia z 19 maja 2004 r., sygn. akt I CK 696/03, OSP 2005, nr 5, poz. 61. „Miejsce garażowe w garażu wielostanowiskowym, należące do właściciela lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nie jest pomieszczeniem przynależnym do tego lokalu w rozumieniu art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (jedn. tekst: Dz. U. z 2000 r., Nr80, poz. 903 ze zm.)”.

Zgodnie z powyższym, nie wydaje się odpowiednie doliczenie wartości prawa do korzystania z miejsca parkingowego do wartości początkowej lokalu. Ceną nabycia takiego środka trwałego jest kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem - a ta nie obejmuje opłat za odrębny od nieruchomości (choć ujawniany w KW) składnik majątku - prawo.

Na wartość początkową nie mają wpływu nawet prawa rzeczowe, jak służebności (zob. stanowisko wyrażone m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2017 r., znak 0115-KDIT3.4011.302.2017.2.WM.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują, kiedy następuje poniesienie kosztu w przypadku podatników nieprowadzących podatkowej księgi przychodów i rozchodów ani ksiąg rachunkowych. Przyjmuje się jednak, że stosować należy metodę kasową, ujmując koszty w dacie zapłaty (por. stanowisko wyrażone m.in w interpretacji Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2010 r., znak IPPB1/415-226/10-4/AM).

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte [winno być: od innego podmiotu], nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1)  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,

2)  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3)  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

4)  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5)  licencje,

6)  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7)  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

-     o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Warunkiem dopuszczalności amortyzacji w przypadku wartości niematerialnych i prawnych jest nabycie tychże praw - ustawa nie dopuszcza amortyzacji praw wytworzonych we własnym zakresie, w przeciwieństwie do środków trwałych.

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Przedstawione powyżej cechy wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji dotyczą tylko ściśle określonych praw majątkowych. Są to:

-     spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,

-     spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

-     licencje, prawa własności przemysłowej,

-     wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Ustawodawca wprowadza zamknięty katalog praw majątkowych i innych składników majątkowych, które mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Stąd też inne składniki, choćby nawet spełniały generalne przesłanki zaliczenia ich do wartości niematerialnych i prawnych, nie będą stanowić tych wartości, jeżeli nie zostały wprost wymienione w art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym prawo do nieodpłatnego, bezterminowego, wyłącznego korzystania z miejsca postojowego nie może podlegać amortyzacji, ponieważ nie zostało ono wymienione w zamkniętym katalogu praw majątkowych i innych składników majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego  nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r.  poz. 1128 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

-     pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu,

-     być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

-     nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-     być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1)  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

2)  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

3)  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-     wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Pojęcie środków trwałych, podlegających amortyzacji, zostało określone w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ww. przepisem amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)  maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)  inne przedmioty

-     o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

-     zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

-     stanowią własność lub współwłasność podatnika,

-     są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej),

-     przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

-     są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),

-     nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 22c ustawy.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Za wartość początkową środków trwałych stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy uważa się w razie nabycia w drodze kupna cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Oprócz powyższych przesłanek określonych przez ustawodawcę w ustawie podatkowej przy rozstrzyganiu problemu, czy dany podmiot może być uznany za środek trwały należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych zawartą w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016 r.  poz. 1864) – gdzie poszczególne środki trwałe, zakwalifikowane są do odpowiedniej grupy, podgrupy i rodzaju. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

Przez środki trwałe rozumie się według ww. Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy osiedla, zespoły komputerowe itp.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m. in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Zatem miejsce postojowe (parkingowe) - jako przynależne do lokalu - stanowi wraz z nim jeden obiekt inwentarzowy.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz przytoczone przepisy prawa w tym zakresie, należy stwierdzić, że wydatki na zakup miejsca postojowego zwiększą wartość początkową lokalu mieszkalnego i będą stanowić koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego lokalu. W konsekwencji – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy - nie może on zaliczyć wydatków związanych z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, lecz poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokalu.

Tym samym  stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do  przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądowych wskazać należy, że w zostały one wydane  w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)  z zastosowaniem art. 119a;

2)  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).  W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.